會計職稱考試《中級會計實務》大題精講

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　　2.追加投資

　　借：長期股權(quán)投資-乙公司(投資成本)6400

　　貸：銀行存款 6400

　　但6400萬不是所占的份額，所以又形成股權(quán)投資差額，投資的6400萬占受資企業(yè)此時所有者權(quán)益的20%，則應確定2004年1月1號受資企業(yè)的所有者權(quán)益，2002年1月1號受資企業(yè)所有者權(quán)益為28000萬，2003年分配2002年的股利2000萬，則應在2.8億的基礎(chǔ)上減去2000萬;2002年實現(xiàn)1300萬的凈利潤，2003年實現(xiàn)凈利潤2000萬，則應在2.8億的基礎(chǔ)上加上;2003年5月1號時，分配600萬的股利，則應在2.8億的基礎(chǔ)上減去600萬，計算出受資企業(yè)所有者權(quán)益的數(shù)額28700萬元，投資企業(yè)投6400萬占其20%，則股權(quán)投資差額為6400-28700×20%=660(萬元)。

　　借：長期股權(quán)投資-乙公司(股權(quán)投資差額)660

　　貸：長期股權(quán)投資-乙公司(投資成本)660

　　【相關(guān)知識】可以用另外一種方法計算股權(quán)投資差額，即用總的投資成本-占受資企業(yè)所有者權(quán)益總的份額，總的投資成本為9270萬元(6400+2600+270)，占受資企業(yè)的份額為28700×30%=8610(萬元)，則股權(quán)投資差額=9270-8610=660(萬元)。

　　(7)2004年5月5日，乙公司宣告發(fā)放2003年度現(xiàn)金股利1 000萬元，并于5月20日發(fā)放。

　　【解析】由于在前面已經(jīng)確認了投資收益，按道理來說應該沖減損益調(diào)整，但有一特殊情況，因為在追溯調(diào)整的時候，把損益調(diào)整都轉(zhuǎn)到投資成本里面啦，所以現(xiàn)在確認時，既不能沖減損益調(diào)整，也不能再確認為投資收益，則

　　借：應收股利 300

　　貸：長期股權(quán)投資-乙公司(投資成本)300

　　借：銀行存款 300

　　貸：應收股利 300

　　(8)2004年度，乙公司接受捐贈并進行會計處理后，資本公積增加了1 200萬元。

　　【解析】乙公司資本公積增加了1 200萬元，投資企業(yè)的投資也應該隨之而增加投資，處理為，

　　借：長期股權(quán)投資-乙公司(股權(quán)投資準備)360(1200*30%)

　　貸：資本公積-(股權(quán)投資準備)360

　　(9)2004年度，乙公司發(fā)生凈虧損4000萬元。

　　【解析】投資企業(yè)按30%計算，計算出1200萬，按道理應該是

　　借：投資收益1200

　　貸：長期股權(quán)投資-乙公司(損益調(diào)整) 1200

　　注意：處理并不一定是這樣，如果長期股權(quán)投資賬面價值只有1000，那么只能確認投資損失1000萬，就不能確認1200萬。本題長期股權(quán)投資高于1200萬，所以確認投資損失1200，

　　借：投資收益1200

　　貸：長期股權(quán)投資-乙公司(損益調(diào)整) 1200

　　(10)2004年12月31日，甲公司對乙公司長期股權(quán)投資發(fā)生減值，可收回金額為7 800萬元。

　　【解析】

　　首先要計算在這一時間點時，長期股權(quán)投資的賬面價值是多少，則賬面價值=2600+(未攤銷的股權(quán)投資差額)400+(損益調(diào)整)270+(追加投資及股權(quán)投資差額)6400-(宣告分派股利)1000×30%+(受資企業(yè)接受捐贈)360-(受資企業(yè)虧損沖減的投資)

　　賬面價值為8414萬，可收回金額為7800

　　萬，所以發(fā)生減值614萬，但有很多考生直接做為，

　　借：投資收益 614

　　貸：長期股權(quán)投資減值準備 614

　　這樣做法是錯誤的，因為還有未攤銷的股權(quán)投資差額，則發(fā)生減值的情況下，應首先沖減股權(quán)投資差額，未攤銷的股權(quán)投資差額為944萬元(400+660-116)，則614直接沖減股權(quán)投資差額。

　　借：投資收益 614

　　貸：長期股權(quán)投資-乙公司(股權(quán)投資差額) 614

　　小結(jié)：這是一個非常典型的題目，如果作為一個綜合題，它綜合的面并不是很廣泛的，如果把這個問題再延伸，把甲、乙企業(yè)發(fā)生的關(guān)聯(lián)交易加入再進行處理。如給出，甲企業(yè)是股份有限公司，且是一個上市公司，甲企業(yè)把產(chǎn)品銷售給乙企業(yè)，甲企業(yè)銷售產(chǎn)品的價格顯失公允、甲企業(yè)把固定資產(chǎn)賣給乙企業(yè)、甲企業(yè)接受乙企業(yè)的委托，受托經(jīng)營乙企業(yè)。這樣就把關(guān)聯(lián)方交易也結(jié)合在一起。

　　上述18分的考題綜合性并不強，主要集中在投資方面，包括受資企業(yè)所有者權(quán)益的問題，并且要注意題目的轉(zhuǎn)折點。

　　2.2004年考題及習題分析

　　大家要注意，投資的問題幾乎是年年考的，我們可以看看2004年、2003年等的考題，這些考題都是比較典型，有特點的。

　　【2004年綜合考題】甲股份有限公司(以下簡稱甲公司)2001—2003年投資業(yè)務的有關(guān)資料如下：

　　假定：①甲公司對股權(quán)投資差額按10年平均攤銷;②甲公司計提法定盈余公積和法定公益金的比例均為10%;③除上述交易或事例外，乙公司未發(fā)生導致其所有者權(quán)益發(fā)生變動的其他交易或事項。

　　要求：編制甲公司2001—2003年投資業(yè)務相關(guān)的會計分錄。(“長期股權(quán)投資”科目要求寫出明細科目;答案中的金額單位用萬元表示)(2004年)

　　(1)2001年1月1日，甲公司以銀行存款6100萬元，購入乙股份有限公司(以下簡稱乙公司)股票，占乙公司有表決權(quán)股份的25%，對乙公司的財務和經(jīng)營政策具有重大影響，不考慮相關(guān)費用。2001年1月1日，乙公司所有者權(quán)益總額為24200萬元。

　　【解析】本題由于甲對乙公司的財務和經(jīng)營政策具有重大影響，因此應該采用權(quán)益法，則權(quán)益法下應該注意股權(quán)投資差額的問題，投資6100萬，而占24200萬元的25%，可知投得多，占的份額少，這時形成股權(quán)投資差額，處理為，

　　借：長期股權(quán)投資—乙公司(投資成本) 6100

　　貸：銀行存款 6100

　　借：長期股權(quán)投資—乙公司(股權(quán)投資差額) 6100—24200×25%=50

　　貸：長期股權(quán)投資—乙公司(投資成本) 50

　　※歷年考題一般都是形成股權(quán)投資差額的借差，那么2006年考試會不會出現(xiàn)投得少占得多的情況呢，這是極其有可能的，大家在學習時應特別給予注意。如果投得少，占的份額比較多，則第二筆分錄應該為，

　　借：長期股權(quán)投資—乙公司(投資成本)

　　貸：資本公積

　　注意：大多數(shù)考生知道，投得多占得少，形成股權(quán)投資借差，投得少占得多，形成資本公積的貸方差額，但是，投資以后再追加投資，形成股權(quán)投資借差，這時應該怎么辦，還有如果股權(quán)投資發(fā)生減值的情況下，那又如何進行處理。這些都要考慮前面的資本公積。

　　(2)2001年5月2日，乙公司宣告發(fā)放2000年度的現(xiàn)金股利600萬元，并于2001年5月26日實際發(fā)放。

　　【解析】此時應該沖減股權(quán)投資的成本，成本法和權(quán)益法下，收到投資以前年度的股利，都應沖減投資成本。

　　借：應收股利 600×25%=150

　　貸：長期股權(quán)投資—乙公司(投資成本) 150

　　實際收到股利時，

　　借：銀行存款 150

　　貸：應收股利 150

　　(3)2001年度，乙公司實現(xiàn)凈利潤3800萬元。

　　【解析】在權(quán)益法下，實現(xiàn)凈利潤應該確認收益。

　　借：長期股權(quán)投資—乙公司(損益調(diào)整) 950

　　貸：投資收益 3800×25%=950

　　講解擴展：如果題目問甲公司2001年投資收益是多少，投資收益并不為950萬，因為在投資時形成股權(quán)投資差額要攤銷調(diào)整投資收益的，當時形成股權(quán)投資差額50萬元，分10年攤銷，因此本年確認攤銷的投資損失5萬元(50÷10)，則2001年甲公司對乙公司的投資收益不是950萬元，而是950萬元減去股權(quán)投資差額攤銷的5萬元。

　　借：投資收益 50÷10=5

　　貸：長期股權(quán)投資—乙公司(股權(quán)投資差額)5

　　注意：考題是非常經(jīng)典的題目，學習的必要性是非常強的，看以前年度考題，將會發(fā)現(xiàn)很多年這部分的內(nèi)容沒有太大的變化，因此在講述的過程中，我們是在考題的基礎(chǔ)上進行展開。如上述的題目的展開。

　　(4)2002年5月10日，乙公司發(fā)現(xiàn)2001年漏記了本應計入當年損益的費用100萬元(具有重大影響)，其累積影響凈利潤的數(shù)額為67萬元。

　　【解析】這講的是乙公司漏記業(yè)務的會計差錯，即把會計差錯的問題結(jié)合在一起啦。乙公司會計差錯使凈利潤有67萬的錯誤，投資方也應該調(diào)整損益，因為受資方調(diào)減利潤，投資方的投資收益就應該沖減。

　　乙公司發(fā)現(xiàn)2001年少計費用的情況下，應該補記費用。假如，乙公司該計提存貨跌價準備的100萬元而沒有計提，處理為，

　　借：以前年度損益調(diào)整――管理費用 100

　　貸：存貨跌價準備 100

　　借：應交稅金-應交所得稅 33

　　貸：以前年度損益調(diào)整 33

　　以上分析，乙公司的凈利潤多記了67萬元，則投資方的投資也就相應多記了67×25%，因此投資方應沖減長期股權(quán)投資-乙公司(損益調(diào)整)，處理為，

　　借：以前年度損益調(diào)整 67×25%

　　貸：長期股權(quán)投資-乙公司(損益調(diào)整) 67×25%

　　由于投資方確認的投資收益多記了67×25%，則利潤也相應多記了，因此應把多提的盈余公積沖銷掉，

　　借：盈余公積—法定盈余公積 67×25%×10%=1.675

　　—法定公益金 67×25%×10%=1.675

　　貸：利潤分配—未分配利潤 67×25%×10%×2

　　同時，應將“以前年度損益調(diào)整”的數(shù)額轉(zhuǎn)到“利潤分配-未分配利潤”調(diào)整期初的留存收益。處理為，

　　借：利潤分配—未分配利潤 67×25%

　　貸：以前年度損益調(diào)整 67×25%

　　小結(jié)：該問題將受資企業(yè)差錯的問題與投資企業(yè)的投資問題密切結(jié)合在一起。當然題目也可能出現(xiàn)既做投資方的處理，又做受資方差錯的處理，在學習時，應該給予注意。

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