四、讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入
讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入主要包括：(1)利息收入(商業(yè)銀行)。(2)使用費(fèi)收入，主要是指無形資產(chǎn)租金收入。
五、建造合同收入
注：基本每年必考
(一)建造合同概述
建造合同適應(yīng)于建筑安裝業(yè)和重工業(yè)(不是普通的工業(yè)企業(yè))，比如，橋梁水壩建設(shè)，飛機(jī)輪船建造等，特點(diǎn)是訂單生產(chǎn)，不是先產(chǎn)生后出售，三五年(建造完畢)才有一筆收入，產(chǎn)生了收入和成本在建造期間內(nèi)的分配問題。
(二)合同的分立與合并
1.合同分立的條件：(1)獨(dú)立計(jì)劃;(2)獨(dú)立談判;(3)獨(dú)立損益。
2.合同合并的條件：(1)一攬子簽約;(2)綜合利潤率的部分;(3)同時或依次履約。
3.追加資產(chǎn)作為單項(xiàng)合同的條件：(1)重大差異;(2)造價不需考慮原合同價款。
(三)合同收入與合同成本
1.合同收入的組成
合同收入包括初始收入和后續(xù)收入。變更、索賠和獎勵形成的后續(xù)收入：一要能流入，二要能計(jì)量。
出現(xiàn)后續(xù)收入時，合同總收入可能發(fā)生變化。
2.合同成本的組成
合同成本包括直接費(fèi)用和間接費(fèi)用。(1)直接費(fèi)用：料、工、費(fèi)和其他。(2)間接費(fèi)用：臨時設(shè)施攤銷費(fèi)用和下屬單位的費(fèi)用。
非經(jīng)常性的零星收益，如完成合同后處置殘余物資取得的收益，沖減合同成本(本條規(guī)定表明，合同收入和合同成本的確定不以工程完工為終點(diǎn)，完工后仍可進(jìn)行調(diào)整)。
合同成本
(3)下列費(fèi)用屬于期間費(fèi)用，不能計(jì)入合同成本：①總部管理費(fèi)用;②銷售費(fèi)用;③不符合資本化條件的借款費(fèi)用。
建造承包商為訂立合同而發(fā)生的差旅費(fèi)、投標(biāo)費(fèi)等，能夠單獨(dú)區(qū)分可可靠計(jì)量且合同很可能訂立的，應(yīng)當(dāng)予以歸集，待取得合同時計(jì)入合同成本;未滿足上述條件的，應(yīng)當(dāng)計(jì)入管理費(fèi)用。
合同總成本通常是估計(jì)出來的(在完工前)，建造期內(nèi)的各年末，要根據(jù)當(dāng)年發(fā)生的最新情況，對以前預(yù)計(jì)的合同總成本進(jìn)行調(diào)整，因此，建造期內(nèi)的各年末，合同總成本的金額是不斷變化的。
(四)合同收入與合同費(fèi)用的確認(rèn)
合同收入與合同費(fèi)用的確認(rèn)，應(yīng)區(qū)分交易結(jié)果能否可靠估計(jì)等兩種情形。
1.結(jié)果能夠可靠估計(jì)的建造合同
結(jié)果能夠可靠估計(jì)的，按完工百分比法確認(rèn)收入費(fèi)用。
(1)固定造價合同結(jié)果能夠可靠估計(jì)的條件：①合同總收入能夠計(jì)量;②經(jīng)濟(jì)利益很可能流入;③實(shí)際發(fā)生的合同成本能夠計(jì)量;④完工進(jìn)度和尚需發(fā)生成本能夠確定。
(2)成本加成合同結(jié)果能夠可靠估計(jì)的條件： ①經(jīng)濟(jì)利益很可能流入; ②實(shí)際發(fā)生的合同成本能夠計(jì)量
(3)完工進(jìn)度的確定
�、俪杀颈壤�;②工作量比例法;③技術(shù)測定法。與勞務(wù)成本相同。
成本比例法：合同完工進(jìn)度=累計(jì)實(shí)際發(fā)生的合同成本÷合同預(yù)計(jì)總成本×100%
累計(jì)實(shí)際發(fā)生的合同成本是指形成工程完工進(jìn)度的工程實(shí)體和工作量所耗用的直接成本和間接成本，不包括與合同未來活動相關(guān)的合同成本(如施工中尚未安裝、使用或耗用的材料成本)，以及在分包工程的工作量完成之前預(yù)付給分包單位的款項(xiàng)(根據(jù)分包工程進(jìn)度支付的分包工程進(jìn)度款，應(yīng)構(gòu)成累計(jì)實(shí)際發(fā)生的合同成本)。
(4)完工百分比法的應(yīng)用
本期收入=收入總額×完工進(jìn)度-已確認(rèn)收入
本期成本=預(yù)計(jì)總成本×完工進(jìn)度-已確認(rèn)成本
本期毛利=(收入總額-預(yù)計(jì)總成本)×完工進(jìn)度-已確認(rèn)毛利
(5)核算科目
�、俟こ淌┕�
“工程施工”科目核算建造承包商實(shí)際發(fā)生的合同成本和合同毛利。類似于制造業(yè)的“生產(chǎn)成本”科目。完工時才轉(zhuǎn)出。
相當(dāng)于“在產(chǎn)品”，是施工企業(yè)的資產(chǎn)
�、诠こ探Y(jié)算
“工程結(jié)算”科目核算已結(jié)算的金額，相當(dāng)于雙方已確認(rèn)的階段銷售額。雖然歸屬于成本類科目，但其發(fā)生額和期末余額記在貸方。完工時才轉(zhuǎn)出。
期末，計(jì)算“工程施工”科目余額與“工程結(jié)算”科目余額的差額，正差計(jì)入資產(chǎn)負(fù)債表存貨項(xiàng)目(產(chǎn)品價值扣除已銷售部分的余額);負(fù)債確認(rèn)為預(yù)收款項(xiàng)(產(chǎn)品價值小于結(jié)算金額的部分)。計(jì)提了存貨跌價準(zhǔn)備的，還應(yīng)將其扣除。
(6)賬務(wù)處理
建造合同的賬務(wù)處理環(huán)節(jié)：①發(fā)生成本;②登記結(jié)算;③確認(rèn)損益;④計(jì)算減值;⑤完工對沖等五個環(huán)節(jié)。
�、侔l(fā)生成本
借：工程施工——合同成本
貸：原材料、應(yīng)付職工薪酬、機(jī)械作業(yè)等
�、诘怯浗Y(jié)算
借：應(yīng)收賬款
貸：工程結(jié)算
減值損失=(預(yù)計(jì)總成本-總收入)×(1-完工百分比)=總損失×(1-完工百分比) =總損失-合同毛利貸方余額
【例題10·計(jì)算題】某建筑企業(yè)簽訂了一項(xiàng)總金額為2 700 000元的固定造價合同，合同完工進(jìn)度按照累計(jì)實(shí)際發(fā)生的合同成本占合同預(yù)計(jì)總成本的比例確定。工程已于20×7年2月開工，預(yù)計(jì)20×9年9月完工。最初預(yù)計(jì)的工程總成本為2 500 000元，到20×8年年底，由于材料價格上漲等因素調(diào)整了預(yù)計(jì)總成本，預(yù)計(jì)工程總成本已為3 000 000元。該建筑企業(yè)于20×9年7月提前兩個月完成了建造合同，工程質(zhì)量優(yōu)良，客戶同意支付獎勵款300 000元。建造該工程的其他有關(guān)資料如表11—2所示。
表11—2 單位：元
| 項(xiàng)目 | 20×7年 | 20×8年 | 20×9年 |
| 累計(jì)實(shí)際發(fā)生成本 | 800 000 | 2 100 000 | 2 950 000 |
| 預(yù)計(jì)完成合同尚需發(fā)生成本 | 1 700 000 | 900 000 | — |
| 結(jié)算合同價款 | 1 000 000 | 1 100 000 | 900 000 |
| 實(shí)際收到價款 | 800 000 | 900 000 | 1 300 000 |
解答
(1)2007年末確認(rèn)合同收入
20×7年末的完工進(jìn)度=實(shí)際成本800 000÷預(yù)計(jì)總成本(800 000+1 700 000)×100%=32%
20×7年確認(rèn)的合同收入=2 700 000×32%=864 000
20×7年確認(rèn)的合同費(fèi)用=(800 000+1 700 000)×32%=800 000
借：主營業(yè)務(wù)成本 800 000
工程施工——合同毛利 (借差)64 000
貸：主營業(yè)務(wù)收入 864 000
20×7年末合同毛利借方余額64 000元，是利潤，是工程施工(在產(chǎn)品)價值的組成部分。
(2)2008年末確認(rèn)合同收入
20×8年末的完工進(jìn)度=實(shí)際成本(800 000+1 300 000) ÷預(yù)計(jì)總成本(2 100 000+900 000)=70%
20×8年確認(rèn)的合同收入=2 700 000×70%-864 000=1 026 000
20×8年確認(rèn)的合同費(fèi)用= (2 100 000+900 000)×70%-800 000=1 300 000=08年
實(shí)際發(fā)生成本
借：主營業(yè)務(wù)成本 1 300 000
貸：主營業(yè)務(wù)收入 1 026 000
工程施工——合同毛利 (貸差)274 000
2008年末計(jì)提跌價準(zhǔn)備
20×8年末合同毛利明細(xì)科目為貸方余額210 000(274 000-64 000)元，是損失，是工程施工(在產(chǎn)品)價值的抵減項(xiàng)目(減值準(zhǔn)備也是資產(chǎn)價值的抵減項(xiàng)目)。
這意味著通過工程施工“合同毛利”科目已經(jīng)記錄該工程項(xiàng)目的損失210 000元，但這是不是該工程項(xiàng)目的全部損失呢?
預(yù)計(jì)總損失=合同總成本3 000 000-合同總收入2 700 000= 300 000
尚未確認(rèn)的損失=總損失300 000-合同毛利貸方余額210 000=90 000。
2008年末減值損失
將剩余的損失90 000元確認(rèn)為減值損失，計(jì)提存貨跌價準(zhǔn)備(工程項(xiàng)目是施工企業(yè)的在產(chǎn)品)。
借：資產(chǎn)減值損失 90 000
貸：存貨跌價準(zhǔn)備 90 000
跌價準(zhǔn)備90 000元，其實(shí)是對該項(xiàng)目尚未完工的30%部分所計(jì)提的減值準(zhǔn)備，因此，也可以這樣計(jì)算：
合同預(yù)計(jì)損失=總損失×(1-完工進(jìn)度)=300 000×(1-70%)=90 000
該項(xiàng)目已完工的70%部分，所發(fā)生的損失210 000(300 000×70%)元已經(jīng)體現(xiàn)在“工程施工——合同毛利”科目中。
(3)2009年確認(rèn)合同收入
20×9年確認(rèn)的合同收入=(初始收入2 700 000+后續(xù)收入300 000)-(864 000+1 026 000)=1 110 000
20×9年確認(rèn)的合同費(fèi)用=實(shí)際成本2 950 000-(800 000+1 300 000)=850 000(元)=09年實(shí)際發(fā)生成本
借：主營業(yè)務(wù)成本 850 000
工程施工——合同毛利 260 000
貸：主營業(yè)務(wù)收入 1 110 000
完工對沖
借：工程結(jié)算 3 000 000
貸：工程施工——合同成本 2 950 000
——合同毛利 50 000
對沖后，工程施工和工程結(jié)算等科目均無余額。
相關(guān)推薦：
| 北京 | 天津 | 上海 | 江蘇 | 山東 |
| 安徽 | 浙江 | 江西 | 福建 | 深圳 |
| 廣東 | 河北 | 湖南 | 廣西 | 河南 |
| 海南 | 湖北 | 四川 | 重慶 | 云南 |
| 貴州 | 西藏 | 新疆 | 陜西 | 山西 |
| 寧夏 | 甘肅 | 青海 | 遼寧 | 吉林 |
| 黑龍江 | 內(nèi)蒙古 |
