2012注冊(cè)會(huì)計(jì)師《會(huì)計(jì)》強(qiáng)化輔導(dǎo)講義：第2章(5)

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　　第五節(jié)　可供出售金融資產(chǎn)

　　一、概述

　　1、特征

　　可供出售金融資產(chǎn)的兩個(gè)特征：一是有公允價(jià)值;二是準(zhǔn)備長(zhǎng)期持有(不準(zhǔn)備持有至到期)。

　　2、內(nèi)容

　　可供出售金融資產(chǎn)主要是指兩類(lèi)金融資產(chǎn)：(1)不準(zhǔn)備持有至到期的長(zhǎng)期債券投資;(2)無(wú)重大影響的長(zhǎng)期股票投資。簡(jiǎn)稱(chēng)為可供出售債券和可供出售股票。

　　可供出售的內(nèi)容

　　不準(zhǔn)備持至到期的長(zhǎng)期債券投資——可供出售

　　準(zhǔn)備持至到期的長(zhǎng)期債券投資?是持有至到期投資

　　無(wú)重大影響的長(zhǎng)期股票投資——可供出售

　　有重大影響的長(zhǎng)期股票投資?是長(zhǎng)期股權(quán)投資

　　項(xiàng)目辨別：

　　無(wú)重大影響、沒(méi)有活躍市場(chǎng)的長(zhǎng)期股權(quán)投資——長(zhǎng)期股權(quán)投資;

　　無(wú)重大影響、有活躍市場(chǎng)的長(zhǎng)期股權(quán)投資——可供出售金融資產(chǎn)。

　　二、會(huì)計(jì)處理

　　可供出售金融資產(chǎn)，采用公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，變動(dòng)額計(jì)入所有者權(quán)益。變動(dòng)額之所以不計(jì)入損益，是為了防止企業(yè)利潤(rùn)操縱，資產(chǎn)處置時(shí)，再轉(zhuǎn)入投資收益。

 

　　可供出售債券的賬面價(jià)值，是指一級(jí)科目的金額，也就是四個(gè)明細(xì)科目的合計(jì);但是，可供出售債券的攤余成本，只包含成本、利息調(diào)整和應(yīng)計(jì)利息，不包含公允價(jià)值變動(dòng)(但含減值)。即，可供出售債券的攤余成本不等于賬面價(jià)值。

 

　　(二)賬務(wù)處理

　　區(qū)分股票和債券兩種類(lèi)型，分開(kāi)來(lái)講可供出售的股票和可供出售的債券的賬務(wù)處理。

 

　　(1)取得投資時(shí)

　　(2)期末： ①計(jì)息;②計(jì)價(jià)或減值

　　(3)處置時(shí)：①出售;②重分類(lèi)

　　可供出售債券的賬務(wù)處理，與持有至到期投資非常相似，主要區(qū)別在于多了一個(gè)期末按公允價(jià)值計(jì)價(jià)的環(huán)節(jié)。

 

　　注：與持有至到期投資的處理完全相同。

　　(2)期末計(jì)息、計(jì)價(jià)或減值

 

　　注：可供出售債券的攤余成本，不包含公允價(jià)值變動(dòng)。即攤余成本≠賬面價(jià)值

　�、谄谀┯�(jì)價(jià)

　　a、公允價(jià)值>賬面余額，即漲價(jià)，則

　　借：可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)

　　貸：資本公積——其它資本公積

　　b、公允價(jià)值 < 賬面余額，即跌價(jià)(正常波動(dòng)) ，則

　　借：資本公積——其它資本公積

　　貸：可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)

 

　　跌價(jià)與減值的關(guān)系

　　跌價(jià)，是指金融資產(chǎn)在證券市場(chǎng)中正常的價(jià)格波動(dòng)，通常是暫時(shí)性的、可恢復(fù)的、小幅的跌價(jià);

　　發(fā)生減值，是指非暫時(shí)性的、難以恢復(fù)的、大幅的貶值。只有出現(xiàn)了減值的客觀證據(jù)，才能判斷為減值。

　　在某個(gè)時(shí)點(diǎn)，“跌價(jià)”與“確認(rèn)減值”只可能出現(xiàn)其中之一，二者不可能同時(shí)出現(xiàn)。

　　明細(xì)科目的對(duì)應(yīng)：

　　(持有至到期投資)成本=(可供出售金融資產(chǎn))成本

　　(持有至到期投資)應(yīng)計(jì)利息=(可供出售金融資產(chǎn))應(yīng)計(jì)利息

　　(持有至到期投資)利息調(diào)整=(可供出售金融資產(chǎn))利息調(diào)整+公允價(jià)值變動(dòng)

　　【例題5·計(jì)算題】20×7年1月1日甲保險(xiǎn)公司支付價(jià)款1 028.244元購(gòu)入某公司發(fā)行的3年期公司債券，該公司債券的票面總金額為1 000元，票面利率4%，實(shí)際利率為3%，利息每年末支付，本金到期支付。甲保險(xiǎn)公司將該公司債券劃分為可供出售金融資產(chǎn)。20×7年12月31日，該債券的市場(chǎng)價(jià)格為1 000.094元。假定無(wú)交易費(fèi)用和其它因素的影響，完成甲保險(xiǎn)公司的賬務(wù)處理。

　　『正確答案』(1)20×7年1月1日，購(gòu)入債券：

　　借：可供出售金融資產(chǎn)——成本　　 1 000

　　——利息調(diào)整 28.244

　　貸：銀行存款 　　　　　　　　　　　1 028.244

　　(2)20×7年12月31日，收到債券利息、確認(rèn)公允價(jià)值變動(dòng)：

　　①計(jì)息

　　實(shí)際利息=1 028.244×3%=30.84732≈30.85(元)

　　借：應(yīng)收利息 　　　　　　　　　40

　　貸：投資收益 　　　　　　　　　　30.85

　　可供出售金融資產(chǎn)——利息調(diào)整 9.15

　　借：銀行存款 　　40

　　貸：應(yīng)收利息 　　40

　�、谟�(jì)價(jià)

　　計(jì)價(jià)前的賬面價(jià)值=1 028.244-9.15=1 019.094(元)

　　公允價(jià)值變動(dòng)=1 000.094-1 019.094 =-19 (元)

　　借：資本公積——其它資本公積 　　　　　19

　　貸：可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng) 　　19

　　注意：先計(jì)息，后計(jì)價(jià)，順序不能亂，否則出錯(cuò)。

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