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2012注冊會計師《會計》強化輔導(dǎo)講義:第2章(3)

  查看匯總:2012注冊會計師《會計》強化輔導(dǎo)講義匯總

  第三節(jié) 持有至到期投資

  一、持有至到期投資概述

  持有至到期投資,是指到期日固定、回收金額固定或可確定,且企業(yè)有明確意圖和能力持有至到期的非衍生金融資產(chǎn)。這個定義強調(diào)到期日,只能是債券不會是股票;強調(diào)到期,一般指期限較長。持有至到期投資,主要是指準(zhǔn)備持有到期的長期債券投資。

  持有至到期投資應(yīng)具有活躍市場,公允價值能夠可靠計量,一般是指在證券市場公開交易的債券。債券按付息方式劃分,可分為一次付息債券和分期付息債券兩類。

  定義解釋

  (一)到期日固定、回收金額固定或可確定

  是指可以不考慮支付風(fēng)險。

  (二)有明確意圖持有至到期

  有下列情況表明不打算持有至到期:

  1.期限不確定;

  2. 機會成本變化時等將出售的;

  3.發(fā)行方可以低價清償;

  4.有權(quán)要求贖回的。

  (三)有能力持有至到期

  1.下列情形表明沒有能力持有至到期

  (1)沒有資金支持;

  (2)受到法律限制。

  2.出售或重分類后的剩余部分,可以不重分類的情形有:

  (1)到期日較近;

  (2)初始本金已收回;

  (3)事項無法控制和預(yù)期。

 、俦煌顿Y方信用惡化;

  ②改變了稅前扣息政策;

 、郯l(fā)生重大合并或處置;

 、芊纱蠓{(diào)整對該投資的規(guī)定;

  ⑤監(jiān)管部門要求出售。

  金融資產(chǎn)之間的重分類

  金融資產(chǎn)重分類,主要是指持有至到期投資、可供出售金融資產(chǎn)、貸款和應(yīng)收款項等三類金融資產(chǎn)之間的重分類。任何情況下,交易性金融資產(chǎn)不能重分類為其它金融資產(chǎn),其它金融資產(chǎn)也不能重分類為交易性金融資產(chǎn)。

  企業(yè)將持有至到期投資到期前出售或重分類了的一部分(較大比例,題目有說明),表明它違背了持有至到期的最初意圖,那么,剩余部分也不能再作為持有至到期投資,而應(yīng)該重分類為可供出售金融資產(chǎn),并且在兩個完整會計年度內(nèi),不能把任何金融資產(chǎn)重分類為持有至到期投資。這“兩年”的限制其實就是一種懲罰。兩年之后,符合條件的可供出售金融資產(chǎn)可以劃分為持有至到期投資。

  二、持有至到期投資的會計處理

  (一)核算原則持有至到期投資,應(yīng)當(dāng)采用實際利率法,按照攤余成本計量,減值、攤銷或終止確認(rèn)時產(chǎn)生的利得或損失計入投資收益。

  攤余成本=入賬價值- 已收回本金-累計攤銷額-減值準(zhǔn)備(不含公允價值變動)

 

  (二)賬務(wù)處理環(huán)節(jié)

  持有至到期投資的會計處理環(huán)節(jié)主要有三個:

  1、取得投資時

  2、期末:(1)計息;(2)減值

  3、處置時

  (1)到期收回;(2)出售;(3)重分類。

  債券存在分期付息債券和一次付息債券兩種,下面的賬務(wù)處理咱們把這兩種一起講。

 

  溢、折價析義

  債券的溢折價是由于債券的票面利率與市場利率不同而引起的。票面利率也稱為名義利率,市場利率也稱為實際利率。

  若票面利率高于市場利率,投資者未來可以獲得更多的利息,因此,購買時應(yīng)支付額外的代價,即為溢價;

  若票面利率低于市場利率,投資者未來將獲得更少的利息,因此,購買時支付的代價應(yīng)低于名義成本,即為折價。

  票面利率>市場利率——溢價

  票面利率<市場利率——折價

  溢、折價分錄

  溢價發(fā)生記借方,即借記“利息調(diào)整”明細(xì)科目;折價發(fā)生記貸方,即貸記“利息調(diào)整” 明細(xì)科目。反過來說,持有至到期投資入賬時,“利息調(diào)整”借方發(fā)生額表示是溢價;入賬時 “利息調(diào)整”貸方發(fā)生額表示是折價。

  溢價攤銷記貸方,即貸記“利息調(diào)整” 明細(xì)科目;折價攤銷記借方,即借記“利息調(diào)整” 明細(xì)科目。

 

  (2)期末減值(第六節(jié))

  減值金額=賬面價值-未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值

 

  3、處置

  (1)到期收回

 

  (3)重分類

 

  明細(xì)科目的對應(yīng)

  (可供出售金融資產(chǎn))成本=(持有至到期投資)成本

  (可供出售金融資產(chǎn))應(yīng)計利息= (持有至到期投資) 應(yīng)計利息

  (可供出售金融資產(chǎn))利息調(diào)整=(持有至到期投資) 利息調(diào)整

  (可供出售金融資產(chǎn))公允價值變動=公允價值-(成本+應(yīng)計利息+利息調(diào)整)

  【例題2·計算分析題】20×0年1月1日,XYZ公司支付價款l 000元(含交易費用)從活躍市場上購入某公司5年期債券,面值1 250元,票面利率4.72%,按年支付利息(即每年59元),本金最后一次支付。合同約定,該債券的發(fā)行方在遇到特定情況時可以將債券贖回,且不需要為提前贖回支付額外款項。XYZ公司在購買該債券時,預(yù)計發(fā)行方不會提前贖回。 XYZ公司將購入的該債券劃分為持有至到期投資,且不考慮所得稅、減值損失等因素。

 

  投資收益=實際利息=攤余成本×實際利率

  利用財管中的內(nèi)含報酬率原理計算實際利率。

  實際利率的計算1

 

  實際利率的計算2

  用插值法,首先判斷實際利率與票面利率的大小關(guān)系。

  因為折價,所以:實際利率R > 票面利率4.72%。首先測試R=5%:

  59×(P/A,5%,5)+1250×(P/F, 5%,5)= 59×4.3295 +1250×0.7835 =1235

  由于: 1235 > 1000,表明: 5% < R(現(xiàn)值與利率負(fù)相關(guān)),測試R=9%:

  59×(P/A,9%,5)+1250×(P/F, 9%,5)=59×3.8897+1250×0.6499=1042

  測試R=11%:59×(P/A,11%,5)+1250×(P/F, 11%,5)

  = 59×3.6959+1250×0.5935=960

  插值法圖示

 

  插值法是手工算法,原理是相似三角形。應(yīng)注意的是,折現(xiàn)率與現(xiàn)值負(fù)相關(guān)。所以本題必定有: r >4.72%

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