2012注冊會計師《會計》強(qiáng)化輔導(dǎo)講義：第2章(3)

　　【例題2】是折價，如果是溢價呢?做如下改編：

　　2000年1月1日，XYZ公司支付價款l 300元購入某公司1999年1月1日發(fā)行的債券，另外支付手續(xù)費(fèi)等139元。該債券5年期，面值1 250元，票面利率4.72%，按年支付利息(即每年59元)，本金最后一次支付。2000年1月5日，收到上年度利息59元。

　　【分析】讀題注意三點(diǎn)：一是發(fā)行日，二是付息方式，三是買價。債券到期日為2003年12月31日，持有期間為4年。不是當(dāng)天發(fā)行的債券，買價中包含應(yīng)收利息。本例付息方式是分期付息。交易費(fèi)用是買價的一部分，也構(gòu)成持有至到期投資的成本。

　　【答案】

　　(1)2000年1月1日購入債券

　　利息調(diào)整=買價1439(含交易費(fèi)用139)-面值1250-利息59=130 (溢價)

　　借：持有至到期投資——成本　　　 1 250

　　應(yīng)收利息 　　　　　　　　　　　59

　　持有至到期投資——利息調(diào)整　　130

　　貸：銀行存款 　　　　　　　　　　　　1439

　　入賬價值=銀行存款1439-應(yīng)收利息59=明細(xì)合計=成本1250+利息調(diào)整130=1380

　　2000年1月5日收到利息：

　　借：銀行存款 　　　59

　　貸：應(yīng)收利息　　　 59

　　計算實(shí)際利率：59×(P/A，2%，4)+1250×(P/F，2%，4)=1380

　　[注：(P/A，2%，4)=3.8077，(P/F，2%，4)=0.9238，1380=1439-59]

　　用插值法計算得：實(shí)際利率R=2%，計算過程略。

　　(2)2000年12月31日計息

　　計算溢折價攤銷表。

　　借：應(yīng)收利息 　　　　　　　　　59

　　貸：持有至到期投資——利息調(diào)整 31.4

　　投資收益 　　　　　　　　　27.6

　　以后年度略。

　　溢價攤銷計算表

　　* 25.10 =59-33.90

　　*33.90=1283.90-1250

　　復(fù)利現(xiàn)值系數(shù)

　　溢價例題小結(jié)

　　(1) 債券到期值=債券面值=1250，溢價攤銷完了之后，分期付息債券的賬面價值即攤余成本只包含面值;

　　(2)溢價購入的債券，隨著溢價逐年攤銷，持有至到期投資的賬面價值越來越小，見表格各年攤余成本。

　　無論溢價還是折價，分期付息債券的賬面價值總是向面值回歸。

　　【例題3·計算分析題】2006年7月1日，中天公司購入一批2005年1月1日發(fā)行的、面值10 000元、期限5年、票面利率6%、每年年末付息一次的債券作為持有至到期投資。購買時，中天公司一共支付了9 500元，另支付相關(guān)稅費(fèi)208元。2008年6月30日，中天公司出售該批債券，取得轉(zhuǎn)讓收入9 800元。中天公司每年末計提利息。不考慮其它因素。

　　要求：完成相關(guān)的會計處理(小數(shù)保留整數(shù)位)。

　　現(xiàn)值系數(shù)表

　　(1) 2006年7月1日取得投資時

　　應(yīng)收利息=10 000×6%×6/12=300(元)

　　溢折價=9 708-10 000-300=-592(元)

　　借：持有至到期投資——成本 　10 000

　　應(yīng)收利息 　　　　　　　　　300

　　貸：銀行存款 　　　　　　　　　　9 708

　　持有至到期投資——利息調(diào)整 　　592

　　實(shí)際利息的計算

　　計算債券的實(shí)際利率：

　　9 408=[10 000×(P/F，R，3)+600×(P/A，R，3)+300]/(1+R/2)

　　由于折價購入，必有：實(shí)際利率R>票面利率6%，測試R=8%：

　　[10 000×(P/F，8%，3)+600×(P/A，8%，3)+300]/(1+8%/2)=(10 000×0.7938+600×2.5771 +300)/(1+8%/2)=9 408(元)

　　運(yùn)用插值法，計算出“R”即實(shí)際利率為8%。

　　折價攤銷表

　　(2)2006年12月31日計息

　　借：應(yīng)收利息 　　　　　　　　　300

　　持有至到期投資——利息調(diào)整 76

　　貸：投資收益 　　　　　　　　　376

　　(3)2007年12月31日計息

　　借：應(yīng)收利息　　　　　　　　　 600

　　持有至到期投資——利息調(diào)整 159

　　貸：投資收益　　　　　　　　　 759

　　(4)2008年6月30日計息并出售

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　　計息期為2008年前六個月

　　應(yīng)收利息= 10 000×6%÷12×6=300(元)

　　折價攤銷額=171×6÷12=86(元)

　　借：應(yīng)收利息 　　　　　　　　　300

　　持有至到期投資——利息調(diào)整 86

　　貸：投資收益 　　　　　　　　　386

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　　“應(yīng)收利息”科目余額=300

　　“折價”科目余額=592-76-159-86=271

　　借：銀行存款 　　　　　　　　9 800

　　持有至到期投資——利息調(diào)整 271

　　投資收益 　　　　　　　　　229(倒擠)

　　貸：持有至到期投資——成本 　　　10 000

　　應(yīng)收利息 　　　　　　　　　　　　300

　　持有至到期投資總結(jié)

　　總結(jié)四個問題：一是購買日與發(fā)行日不一致;二是處置時應(yīng)先計提利息;三是賬面價值的計算;四是賬面價值與攤余成本的關(guān)系。

　　1.購買日與發(fā)行日不一致

　　購買日與發(fā)行日不一致時，發(fā)行日至購買日的利息，對于一次付息債券，計入“持有至到期投資——應(yīng)計利息 ”;對于分期付息債券，計入“應(yīng)收利息”，同時，應(yīng)注意將利息從買價中扣除，不能計入持有至到期投資的賬面價值。

　　利息調(diào)整的處理：

　　第一，利息調(diào)整的期限為購買日至到期日。

　　第二，應(yīng)注意非完整年度的折現(xiàn)問題(實(shí)際利率按時間比例分割)。

　　2.處置時應(yīng)先計提利息(尤其是期中處置)。

　　3 .賬面價值的計算(分期付息債券)

　　賬面價值=成本+利息調(diào)整(貸方余額為負(fù)數(shù))=入賬價值-溢折價攤銷額(折價攤銷額為負(fù)數(shù))

　　即，溢價情況下，賬面價值越來越小;折價情況下，賬面價值越來越大。賬面價值總是向面值回歸，到期時等于面值。

　　4.持有至到期投資的攤余成本=賬面價值

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