(三)特殊項目產(chǎn)生的暫時性差異

　　1.未作為資產(chǎn)、負(fù)債確認(rèn)的項目產(chǎn)生的暫時性差異。某些交易或事項發(fā)生以后，因?yàn)椴环�合資產(chǎn)、負(fù)債的確認(rèn)條件而未體現(xiàn)為資產(chǎn)負(fù)債表中的資產(chǎn)或負(fù)債，但按照稅法規(guī)定能夠確定其計稅基礎(chǔ)的，其賬面價值0與計稅基礎(chǔ)之間的差異也構(gòu)成暫時性差異。如企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出，除另有規(guī)定外，不超過銷售收入15%的部分準(zhǔn)予扣除;超過部分準(zhǔn)予向以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。該類費(fèi)用在發(fā)生時按照會計準(zhǔn)則規(guī)定即計入當(dāng)期損益，不形成資產(chǎn)負(fù)債表中的資產(chǎn)，但按照稅法規(guī)定可以確定其計稅基礎(chǔ)的，兩者之間的差額也形成暫時性差異。

　　【例15—8】甲公司20×8年發(fā)生廣告費(fèi)10 000 000元，至年末尚未支付給廣告公司。稅法規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的廣告費(fèi)、業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)不超過當(dāng)年銷售收入15%的部分允許稅前扣除，超過部分允許結(jié)轉(zhuǎn)以后年度稅前扣除。甲公司20×8年實(shí)現(xiàn)銷售收入60 000 000元。

　　分析：

　　因廣告費(fèi)支出形成其他應(yīng)付款的賬面價值為10 000 000元，其計稅基礎(chǔ)=10 000 000—(10 000 000—60 000 000 ×15%)=9 000 000(元)。

　　其他應(yīng)付款的賬面價值10 000 000元與其計稅基礎(chǔ)9 000 000元之間形成1 000 000元可抵扣暫時性差異。

　　若20×8年已支付廣告費(fèi)，

　　賬面價值 0

　　計稅基礎(chǔ)=10 000 000—60 000 000×15%=1000 000(元)

　　可抵扣暫時性差異1 000 000

　　2.可抵扣虧損及稅款抵減產(chǎn)生的暫時性差異。對于按照稅法規(guī)定可以結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的未彌補(bǔ)虧損及稅款抵減，雖不是因資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價值與計稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生的，但本質(zhì)上可抵扣虧損和稅款抵減與可抵扣暫時性差異具有同樣的作用，均能減少未來期間的應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅，視同可抵扣暫時性差異，在符合確認(rèn)條件的情況下，應(yīng)確認(rèn)與其相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。

　　20×7年發(fā)生虧損1000萬元，20×7年適用的所得稅稅率為33%，

　　從20×8年起適用的所得稅稅率為25%

　　20×7年12月31日

　　賬面價值 0

　　計稅基礎(chǔ) 1000萬元

　　可抵扣暫時性差異 1000萬元

　　(1)若未來5年稅前會計利潤超過1000萬元

　　遞延所得稅資產(chǎn)=1000×25%=250(萬元)

　　(2)若未來5年預(yù)計實(shí)現(xiàn)稅前會計利潤為600萬元

　　遞延所得稅資產(chǎn)=600×25%=150(萬元)

　　(3)若預(yù)計未來5年仍虧損(每年)

　　不確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)