第四章　投　資
　�。ㄒ唬�、長(zhǎng)期股權(quán)投資采用成本法核算時(shí)，主要掌握兩句話：如果沒有分派現(xiàn)金股利，則不確認(rèn)投資收益；如果分派現(xiàn)金股利，有兩個(gè)去向：沖減投資成本或計(jì)入投資收益。
　�、�、應(yīng)沖減初始投資成本的金額＝（投資后累計(jì)現(xiàn)金股利－投資后至上年底累計(jì)凈損益）×持股比例－已沖減的初始投資成本
　　②、應(yīng)確認(rèn)的投資收益＝當(dāng)年獲得的現(xiàn)金股利－應(yīng)沖減初始投資成本的金額
　　******注意：若被投資單位當(dāng)期未分派股利，即使“應(yīng)沖減初始投資成本”為負(fù)數(shù)，也不確認(rèn)當(dāng)期投資權(quán)益和恢復(fù)初始投資成本。
　�。ǘ�）、長(zhǎng)期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算，又是相當(dāng)重要的出題點(diǎn)：
　　1．投資時(shí)，初始投資成本和新的投資成本確定，主要是股權(quán)投資差額的計(jì)算、攤銷和賬務(wù)處理。
　　2．持有期間權(quán)益確認(rèn) ：一是被投資單位實(shí)現(xiàn)凈損益的處理，二是凈損益以外的其他所有者權(quán)益的變動(dòng)處理，它們的確認(rèn)過程和賬務(wù)處理差異很大。
　�。�1）被投資單位實(shí)現(xiàn)凈損益的處理，要注意以下幾個(gè)問題
　　A．一般情況下，被投資單位當(dāng)年實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)，投資企業(yè)應(yīng)按持股比例計(jì)算應(yīng)享有的份額，確認(rèn)投資收益。
　　B．被投資單位當(dāng)年發(fā)生的凈虧損，投資企業(yè)應(yīng)按持股比例計(jì)算確認(rèn)投資損失。但應(yīng)以投資賬面價(jià)值減記至零為限，未確認(rèn)的損失通過備查賬登記。
　　C．投資企業(yè)在確認(rèn)投資收益時(shí)，應(yīng)以取得被投資單位股權(quán)后發(fā)生的凈損益為基礎(chǔ)計(jì)算應(yīng)享有的份額。
　　D．如果年度內(nèi)投資的持股比例發(fā)生變化，應(yīng)該分段計(jì)算應(yīng)享有的份額。這里要特別注意，分段計(jì)算必須以權(quán)益法核算為前提。如2001年1月1日甲公司投資于乙公司，占乙公司10%的股份，采用成本法核算；2001年7月1日又進(jìn)行了投資，持股比例上升為50%，由成本法改為權(quán)益法核算；2001年10月1日再次投資，持股比例上升到70%。在甲公司計(jì)算2001年應(yīng)確認(rèn)的投資收益時(shí)，只能是被投資單位在7月至12月即權(quán)益法核算時(shí)所實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)，投資單位所擁有的份額。前半年被投資單位實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)，在由成本法改成權(quán)益法時(shí)進(jìn)行了追溯調(diào)整，計(jì)入到了投資成本中。
　　E．投資企業(yè)在確認(rèn)投資收益時(shí)，如果被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)中包括了法規(guī)規(guī)定的不屬于投資企業(yè)的凈利潤(rùn)，應(yīng)按扣除不能由投資企業(yè)享有的凈利潤(rùn)的部分之后的金額計(jì)算。例如外商投資企業(yè)根據(jù)章程規(guī)定轉(zhuǎn)作職工福利及獎(jiǎng)勵(lì)基金。
　�。�2）凈損益以外的其他所有者權(quán)益的變動(dòng)處理
　　被投資單位凈損益以外的其他所有者權(quán)益的變動(dòng)，主要包括接受捐贈(zèng)、企業(yè)中途增資擴(kuò)股引起的資本溢價(jià)、接受外幣資本投資引起的外幣資本折算差額、專項(xiàng)撥款轉(zhuǎn)入和關(guān)聯(lián)交易差價(jià)形成等（考試出題點(diǎn)），投資企業(yè)采用權(quán)益法核算時(shí)，應(yīng)按享有的份額，確認(rèn)計(jì)入資產(chǎn)和權(quán)益。
　　3．被投資企業(yè)因會(huì)計(jì)政策變更、重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正而調(diào)整前期留存收益（包括盈余公積和未分配利潤(rùn)），投資企業(yè)應(yīng)按相關(guān)期間的持股比例計(jì)算調(diào)整留存收益，反映在長(zhǎng)期股權(quán)投資的“損益調(diào)整”中；如果被投資企業(yè)調(diào)整前期資本公積的，投資企業(yè)也應(yīng)調(diào)整相關(guān)期間的資產(chǎn)和權(quán)益，反映在長(zhǎng)期股權(quán)投資的“股權(quán)投資準(zhǔn)備”中。（今年綜合題出題點(diǎn)）
　　4．如果被投資企業(yè)的會(huì)計(jì)政策變更、重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正發(fā)生在投資前，并將累積影響數(shù)調(diào)整投資前的留存收益的，投資企業(yè)應(yīng)相應(yīng)調(diào)整股權(quán)投資差額。（今年綜合題出題點(diǎn)）
　　a.調(diào)整投資時(shí)的股權(quán)投資差額：
　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——乙公司（股權(quán)投資差額）268000（67萬(wàn)*40%）
　　貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——乙公司（投資成本）268000
　�。ㄓ捎�2000年末乙公司凈資產(chǎn)減少67萬(wàn)元，甲公司所擁有的份額減少了268000元，在初始投資成本固定的情況下，股權(quán)投資差額增加268000元，假設(shè)股權(quán)投資差額按10年攤銷）
　　b.調(diào)整2001年、2002年股權(quán)投資差額的攤銷額
　　借：利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)[原投資收益] 53600（26.8萬(wàn)/10*2）
　　貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——乙公司（股權(quán)投資差額）53600
　　c.調(diào)減盈余公積
　　借：盈余公積 8040 （53600*15%）
　　貸：利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn) 8040
　　5．投資企業(yè)對(duì)被投資單位的持股比例增加，由成本法改為權(quán)益法核算的，按追溯調(diào)整后長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值加上追加投資成本作為初始投資成本。今年綜合題出題點(diǎn)
　　[例題]：A公司1996年至1999年長(zhǎng)期股權(quán)投資業(yè)務(wù)資料如下：
　　1、A公司1996年1月1日以設(shè)備對(duì)B公司進(jìn)行投資，該設(shè)備原值120萬(wàn)元，已計(jì)提折舊30萬(wàn)元，評(píng)估價(jià)100萬(wàn)元，擁有B公司15%的股權(quán)；B公司接受投資時(shí)所有者權(quán)益總額為1000萬(wàn)元；A公司和B公司所得稅率均為33%；預(yù)計(jì)投資年限為4年。
　　2、1996年B公司4月份宣告分配95年的利潤(rùn)150萬(wàn)元；5月份以銀行存款支付；當(dāng)年實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)240萬(wàn)元。
　　3、1997年B公司4月份宣告分配利潤(rùn)200萬(wàn)元；5月份以銀行存款支付；當(dāng)年實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)270萬(wàn)元（其中1—6月份為160萬(wàn)元）；同年7月1日A公司以貨幣資金追加投資200萬(wàn)元（增資擴(kuò)股），累計(jì)擁有B公司30%的股權(quán)。股權(quán)投資差額攤銷4年
　　A公司各年的會(huì)計(jì)處理如下：
　　1996年1月1日投資時(shí)：
　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——B公司（其它股權(quán)投資） 90萬(wàn)元
　　累計(jì)折舊 30萬(wàn)元
　　貸：固定資產(chǎn) 120萬(wàn)元
　　1996年4月B公司宣告分派利潤(rùn)
　　借：應(yīng)收股利——B公司 22.50萬(wàn)元[150*0.15]
　　貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——B公司（其它股權(quán)投資） 22.50萬(wàn)元
　　1996年5月收到分派的利潤(rùn)時(shí)
　　借：銀行存款 22.50萬(wàn)元
　　貸：應(yīng)收股利——B公司 22.50萬(wàn)元
　　1997年4月B公司宣告分派利潤(rùn)
　　應(yīng)沖減的投資成本=（150＋200－240）×15%－22.50=－6（萬(wàn)元）
　　應(yīng)確認(rèn)的投資收益=200×15%－（－6）=36（萬(wàn)元）
　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——B公司（其它股權(quán)投資） 6萬(wàn)元
　　應(yīng)收股利——B公司 30萬(wàn)元
　　貸：投資收益——股權(quán)投資收益 36萬(wàn)元
　　1997年5月收到分派的利潤(rùn)時(shí)
　　借：銀行存款 30萬(wàn)元
　　貸：應(yīng)收股利——B公司 30萬(wàn)元
　　1997年追加投資時(shí)，應(yīng)先對(duì)追加投資前的投資進(jìn)行追溯調(diào)整：
　　1996年投資時(shí)的股權(quán)投資差額=90－1000×15%=－60（萬(wàn)元）
　　1996年1月1日至1997年6月30日的投資收益差異
　　=（240＋160）×15%－36=24（萬(wàn)元）
　　1996年1月1日至1997年6月30日應(yīng)攤銷的股權(quán)投資差額
　　=（－60）÷4×1.5=－22.50（萬(wàn)元）
　　成本法改為權(quán)益法時(shí)的累積影響數(shù)=24－（－22.50）=46.50（萬(wàn)元）
　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——B公司（投資成本）[73.5+60] 133.50萬(wàn)元
　　——B公司（損益調(diào)整）[（240＋160）×15%－36] 24.00萬(wàn)元
　　貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——B公司（其它股權(quán)投資）（90－22.50＋6）73.50萬(wàn)元
　　利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn) [160*0.15+60/4*1.5] 46.50萬(wàn)元
　　長(zhǎng)期股權(quán)投資——B公司（股權(quán)投資差額）（60－22.50） 37.50萬(wàn)元
　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資-B公司（投資成本） 133.5
　　貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資-B公司（其它股權(quán)投資） 73.5 [90-22.5+6]
　　長(zhǎng)期股權(quán)投資-B公司（股權(quán)投資差額） 60
　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資-B公司（損益調(diào)整） 24 （160*0.15）
　　長(zhǎng)期股權(quán)投資-B公司（股權(quán)投資差額） 22.5 [60/4*1.5]
　　貸：利潤(rùn)分配-未分配利潤(rùn) 46.5
　　1997年7月1日追加投資時(shí)：
　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——B公司（投資成本） 200萬(wàn)元
　　貸：銀行存款 200萬(wàn)元
　　再次投資的股權(quán)投資差額=200－[（1000－150＋240－200＋160）×15%－200×30%]=－17.50（萬(wàn)元）？？？可以這么理解：主要區(qū)別是追加投資是屬于增資擴(kuò)股，被投資單位的股東權(quán)益發(fā)生變化，與購(gòu)買股票有差別。
　　200+133.5+24-（1000-150+240-200+160+200）*0.3=357.5-375=-17.5
　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——B公司（投資成本） 17.50萬(wàn)元
　　貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——B公司（股權(quán)投資差額） 17.50萬(wàn)元
　　成本法改為權(quán)益法時(shí)的投資成本=133.50＋24＋217.50=375（萬(wàn)元）
　　投資后A公司應(yīng)享有B公司的所有者權(quán)益總額=（1000－150＋240－200＋160＋200）×30% =375（萬(wàn)元）
　　1997年7至12月實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)110萬(wàn)元
　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——B公司（損益調(diào)整） 33萬(wàn)元
　　貸：投資收益——股權(quán)投資收益 33萬(wàn)元
　　同時(shí)應(yīng)攤銷的股權(quán)投資差額=（37.50＋17.50）÷（4－1.5）×0.5=11（萬(wàn)元）
　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——B公司（股權(quán)投資差額） 11萬(wàn)元
　　貸：投資收益——股權(quán)投資收益 11萬(wàn)元
　　（三）、長(zhǎng)期債權(quán)投資
　�。�1）溢折價(jià)的確定和攤銷
　　①、溢價(jià)或折價(jià)=全部?jī)r(jià)款—相關(guān)稅費(fèi)—應(yīng)計(jì)利息—債券面值
　�、凇⒅本�法攤銷：每期攤銷額相等
　�、邸�實(shí)際利率法攤銷：
　　溢價(jià)購(gòu)入：債券賬面價(jià)值逐期減少，債券賬面價(jià)值*實(shí)際利率=投資收益也隨之減少，溢價(jià)攤銷額（應(yīng)收利息-投資收益）逐期增加。
　　折價(jià)購(gòu)入：債券賬面價(jià)值逐期增加，投資收益也隨之增加，折價(jià)攤銷額（投資收益-應(yīng)收利息）逐期增加。
　　
　　如果是應(yīng)付債券用實(shí)際利率法攤銷溢折價(jià)，也是攤銷額逐期增加。
　　（2）委托貸款的核算 P148
　　1、科目設(shè)置：“委托貸款”一級(jí)科目，下設(shè)“本金”、“利息”、“減值準(zhǔn)備”二級(jí)科目
　　2、資產(chǎn)負(fù)債表中，按期限長(zhǎng)短，分別在“短期投資”、“長(zhǎng)期債權(quán)投資”反映。
　�。�3）當(dāng)期應(yīng)提的跌價(jià)準(zhǔn)備（=當(dāng)期市價(jià)低于成本的金額—已提數(shù)）,計(jì)入當(dāng)期損益
　　借：投資收益—計(jì)提的長(zhǎng)期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備
　　貸：長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備
　　

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