2014注冊會計師《稅法》濃縮精華筆記:企業(yè)所得稅

特別納稅調(diào)整(了解，能力等級2)

　　一、特別納稅調(diào)整的概念(392頁)

　　企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方之間的業(yè)務(wù)往來，不符合獨(dú)立交易原則而減少企業(yè)或者其關(guān)聯(lián)方應(yīng)納稅收入或者所得額的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)按照合理方法調(diào)整。

　　【關(guān)聯(lián)方】關(guān)聯(lián)方，是指與企業(yè)有下列關(guān)聯(lián)關(guān)系之一的企業(yè)、其他組織或者個人，具體指：

　　1.在資金、經(jīng)營、購銷等方面存在直接或者間接的控制關(guān)系;

　　2.直接或者間接地同為第三者控制;

　　3.在利益上具有相關(guān)聯(lián)的其他關(guān)系。

　　【同期資料保管】企業(yè)應(yīng)按照所得稅法實(shí)施條例114條規(guī)定，按年度準(zhǔn)備、保存、并按稅務(wù)機(jī)關(guān)要求提供關(guān)聯(lián)交易的同期資料。這些資料包括：395頁4項(xiàng)

　　(一)關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)的稅務(wù)處理

　　1.對低稅負(fù)受控外國企業(yè)扭曲利潤分配的行為的控制——392&408頁

　　設(shè)立在實(shí)際稅負(fù)明顯偏低的國家或地區(qū)的受控外國企業(yè)并非由于合理的經(jīng)營需要而對利潤不作分配或者減少分配的，上述利潤中應(yīng)歸屬于該居民企業(yè)的部分，應(yīng)當(dāng)計入該居民企業(yè)的當(dāng)期收入。

　　受控外國企業(yè)包括：

　　(1)居民企業(yè)或者中國居民直接或者間接單一持有外國企業(yè)10%以上有表決權(quán)股份，且由其共同持有該外國企業(yè)50%以上股份。

　　(2)居民企業(yè)，或者居民企業(yè)和中國居民持股比例沒有達(dá)到第(1)項(xiàng)規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)，但在股份、資金、經(jīng)營、購銷等方面對該外國企業(yè)構(gòu)成實(shí)質(zhì)控制。

　　(3)實(shí)際稅負(fù)明顯偏低是指實(shí)際稅負(fù)明顯低于《企業(yè)所得稅法》規(guī)定的25%稅率的50%。

　　2.對資本弱化的行為的控制——教材393&409

　　企業(yè)從其關(guān)聯(lián)方接受的債權(quán)性投資與權(quán)益性投資的比例超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)而發(fā)生的利息支出，不得在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。

　　不得在計算應(yīng)納稅所得額時扣除的利息支出應(yīng)按以下公式計算：

　　不得扣除利息支出=年度實(shí)際支付的全部關(guān)聯(lián)方利息×(1-標(biāo)準(zhǔn)比例÷關(guān)聯(lián)債資比例)

　　其中企業(yè)實(shí)際支付給關(guān)聯(lián)方的利息支出，除另有規(guī)定外，其接受關(guān)聯(lián)方債權(quán)性投資與其權(quán)益性投資比例(標(biāo)準(zhǔn)比例)為：(1)金融企業(yè)，為5∶1;(2)其他企業(yè)，為2∶1。

　　【歸納】這個規(guī)定注意四個方面：

　　一是按照債資比衡量是否超標(biāo)的利息是關(guān)聯(lián)方利息而不是全部利息;

　　二是這里所謂利息包括實(shí)際支付的利息、擔(dān)保費(fèi)、抵押費(fèi)和其他具有利息性質(zhì)的費(fèi)用(教材409頁);

　　三是超過債資比的利息要視其債權(quán)人是否位于境內(nèi)以及稅負(fù)情況兩個標(biāo)準(zhǔn)，判別是否可在債務(wù)人的所得稅前扣除;

　　四是支付給境外超過債資比的利息視同分配股息，需要計算預(yù)提所得稅。

　　二、轉(zhuǎn)讓定價方法管理(397頁)

　　企業(yè)發(fā)生關(guān)聯(lián)交易以及稅務(wù)機(jī)關(guān)審核、評估關(guān)聯(lián)交易均應(yīng)遵循獨(dú)立交易原則，選用合理的轉(zhuǎn)讓定價方法。

　　三、預(yù)約定價安排管理

　　企業(yè)可以與稅務(wù)機(jī)關(guān)就企業(yè)未來年度關(guān)聯(lián)交易的定價原則和計算方法達(dá)成預(yù)約定價安排。預(yù)約定價安排的談簽與執(zhí)行通常經(jīng)過預(yù)備會談、正式申請、審核評估、磋商、簽訂安排和監(jiān)控執(zhí)行6個階段。

　　四、一般反避稅管理(410頁)

　　1.企業(yè)實(shí)施其他不具有合理商業(yè)目的的安排而減少其應(yīng)納稅收入或者所得額的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)按照合理方法調(diào)整。不具有合理商業(yè)目的，是指以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的。

　　對存在以下避稅安排的企業(yè)，啟動一般反避稅調(diào)查：

　　(1)濫用稅收優(yōu)惠;

　　(2)濫用稅收協(xié)定;

　　(3)濫用公司組織形式;

　　(4)利用避稅港避稅;

　　(5)其他不具有合理商業(yè)目的的安排。

　　2.稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)按照經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)對企業(yè)的避稅安排重新定性，取消企業(yè)從避稅安排獲得的稅收利益。對于沒有經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)的企業(yè)，特別是設(shè)在避稅港并導(dǎo)致其關(guān)聯(lián)方或非關(guān)聯(lián)方避稅的企業(yè)，可在稅收上否定該企業(yè)的存在。

　　3.一般反避稅調(diào)查及調(diào)整須層報國家稅務(wù)總局批準(zhǔn)。

　　五、相應(yīng)調(diào)整及國際磋商(411頁)

　　關(guān)聯(lián)交易一方被實(shí)施轉(zhuǎn)讓定價調(diào)查調(diào)整的，應(yīng)允許另一方做相應(yīng)調(diào)整，以消除雙重征稅。

　　六、其他重要規(guī)定(412頁)

　　1.特別納稅調(diào)整的加收利息規(guī)定

　　稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)稅法和條例做出的納稅調(diào)整決定，應(yīng)在補(bǔ)征稅款的基礎(chǔ)上，從每一調(diào)整年度次年6月1日起到稅款入庫之日止計算加收利息。所稱利息，應(yīng)當(dāng)按照稅款所屬納稅年度中國人民銀行公布的與補(bǔ)稅期間同期的人民幣貸款基準(zhǔn)利率加5個百分點(diǎn)計算。

　　特別納稅調(diào)整加收的利息，不得在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。

　　2.特別納稅調(diào)整的追溯

　　企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方之間的業(yè)務(wù)往來，不符合獨(dú)立交易原則，或者企業(yè)實(shí)施其他不具有合理商業(yè)目的的安排的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)在該業(yè)務(wù)發(fā)生的納稅年度起10年內(nèi)，進(jìn)行納稅調(diào)整。

　　【歸納】根據(jù)企業(yè)所得稅法以及相關(guān)規(guī)定，所得稅前利息支付規(guī)則：

　　征收管理

　　跨地區(qū)經(jīng)營匯總納稅企業(yè)所得稅征收管理(能力等級3)

　　這部分內(nèi)容非常繁雜，基本要點(diǎn)歸納如下：

　　(1)居民企業(yè)在中國境內(nèi)跨地區(qū)(指跨省、自治區(qū)、直轄市和計劃單列市，下同)設(shè)立不具有法人資格的營業(yè)機(jī)構(gòu)、場所(以下稱分支機(jī)構(gòu))的，該居民企業(yè)為匯總納稅企業(yè)(另有規(guī)定者除外)。

　　居民企業(yè)在同一省、自治區(qū)、直轄市和計劃單列市內(nèi)跨地、市(區(qū)、縣)設(shè)立不具有法人資格營業(yè)機(jī)構(gòu)、場所的，由各省、自治區(qū)、直轄市和計劃單列市國家稅務(wù)局、地方稅務(wù)局參照本辦法聯(lián)合制定征管辦法。

　　繳納所得稅未納入中央和地方分享范圍的企業(yè)，不適用匯總納稅辦法。

　　(2)企業(yè)實(shí)行“統(tǒng)一計算、分級管理、就地預(yù)繳、匯總清算、財政調(diào)庫”的企業(yè)所得稅征收管理辦法。

　　(3)企業(yè)應(yīng)根據(jù)當(dāng)期實(shí)際利潤額，按照規(guī)定的預(yù)繳分?jǐn)偡椒ㄓ嬎憧倷C(jī)構(gòu)和分支機(jī)構(gòu)的企業(yè)所得稅預(yù)繳額，分別由總機(jī)構(gòu)和分支機(jī)構(gòu)分月或者分季就地預(yù)繳。

　　在規(guī)定期限內(nèi)按實(shí)際利潤額預(yù)繳有困難的，經(jīng)總機(jī)構(gòu)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)可，可以按照上一年度應(yīng)納稅所得額的1/12或1/4，由總機(jī)構(gòu)、分支機(jī)構(gòu)就地預(yù)繳企業(yè)所得稅。預(yù)繳方式一經(jīng)確定，當(dāng)年度不得變更。

　　(4)分支機(jī)構(gòu)分?jǐn)偠惪畋壤?/P>

　　總機(jī)構(gòu)應(yīng)按照以前年度(1-6月份按上上年度，7-12月份按上年度)分支機(jī)構(gòu)的經(jīng)營收入、職工工資和資產(chǎn)總額三個因素計算各分支機(jī)構(gòu)應(yīng)分?jǐn)偹枚惪畹谋壤�，三因素的�?quán)重依次為0.35、0.35、0.30.計算公式如下：

　　某分支機(jī)構(gòu)分?jǐn)偙壤?0.35×(該分支機(jī)構(gòu)營業(yè)收入/各分支機(jī)構(gòu)營業(yè)收入之和)+0.35×(該分支機(jī)構(gòu)工資總額/各分支機(jī)構(gòu)工資總額之和)+0.30×(該分支機(jī)構(gòu)資產(chǎn)總額/各分支機(jī)構(gòu)資產(chǎn)總額之和)

　　以上公式中分支機(jī)構(gòu)僅指需要就地預(yù)繳的分支機(jī)構(gòu)，該稅款分?jǐn)偙壤瓷鲜龇椒ㄒ唤?jīng)確定后，當(dāng)年不作調(diào)整。

　　【解析】不就地預(yù)繳企業(yè)所得稅的情況：

　　(1)具有獨(dú)立生產(chǎn)經(jīng)營職能部門與管理職能部門的經(jīng)營收入、職工工資和資產(chǎn)總額不能分開核算的，具有獨(dú)立生產(chǎn)經(jīng)營只能的部門不得視同一個分支機(jī)構(gòu)的，不就地預(yù)繳企業(yè)所得稅。

　　(2)不具有主體生產(chǎn)經(jīng)營職能，且在當(dāng)?shù)夭焕U納增值稅、營業(yè)稅的產(chǎn)品售后服務(wù)、內(nèi)部研發(fā)、倉儲等企業(yè)內(nèi)部輔助性的二級及以下分支機(jī)構(gòu)，不就地預(yù)繳企業(yè)所得稅。

　　(3)上年度認(rèn)定為小型微利企業(yè)的，其分支機(jī)構(gòu)不就地預(yù)繳企業(yè)所得稅。

　　(4)新設(shè)立的分支機(jī)構(gòu)，設(shè)立當(dāng)年不就地預(yù)繳企業(yè)所得稅。

　　(5)撤銷的分支機(jī)構(gòu)，撤銷當(dāng)年剩余期限內(nèi)應(yīng)分?jǐn)偟钠髽I(yè)所得稅款由總機(jī)構(gòu)繳入中央國庫。

　　企業(yè)在中國境外設(shè)立的不具有法人資格的營業(yè)機(jī)構(gòu)，不就地預(yù)繳企業(yè)所得稅。

　　合伙企業(yè)所得稅的征收管理(了解，能力等級3)

　　新增企業(yè)所得稅征管范圍調(diào)整(熟悉，能力等級2)

　　1、自2009年1月1日起，新增企業(yè)所得稅納稅人中，應(yīng)繳納增值稅的企業(yè)，其企業(yè)所得稅由國稅局管理;應(yīng)繳納營業(yè)稅的企業(yè)，其企業(yè)所得稅由地稅局管理。以2008年為基年，2008年底之前國稅局、地稅局各自管理的企業(yè)所得稅納稅人不作調(diào)整。

　　2、國地稅之間企業(yè)所得稅管理權(quán)的劃分總結(jié)：

　　(1)1994年我國剛剛開始實(shí)行企業(yè)所得稅時，國稅和地稅都管企業(yè)所得稅，管轄原則看隸屬關(guān)系，中央單位企業(yè)所得稅歸國稅管理，地方單位企業(yè)所得稅歸地方稅務(wù)局管理。

　　(2)2002年1月1日至2009年1月1日，新增企業(yè)的企業(yè)所得稅都由國稅局管，2009年1月1日后以流轉(zhuǎn)稅的管理權(quán)為依據(jù)劃分企業(yè)所得稅管理權(quán)限，2009年1月1日后新增的企業(yè)，如果交增值稅或以增值稅為主的企業(yè)，其企業(yè)所得稅歸國稅局管理;如果交營業(yè)稅就歸地稅局管理。

　　【本章小結(jié)】企業(yè)所得稅知識點(diǎn)多而雜，與其他章節(jié)關(guān)聯(lián)度高、難度大�？忌趶�(fù)習(xí)時應(yīng)關(guān)注本章各項(xiàng)計稅規(guī)定，以及企業(yè)所得稅與其他稅種的跨章節(jié)結(jié)合，并掌握企業(yè)所得稅申報表主表的結(jié)構(gòu)。本章重點(diǎn)內(nèi)容有：居民納稅人與非居民納稅人的劃分、企業(yè)所得稅的稅率、納稅調(diào)整、稅額計算、境內(nèi)外投資收益的處理、稅收優(yōu)惠政策。本章難點(diǎn)內(nèi)容有：允許扣除項(xiàng)目的規(guī)定、應(yīng)納稅所得額的計算、稅收優(yōu)惠的運(yùn)用、稅收與會計差異的納稅調(diào)整、企業(yè)重組、特別納稅調(diào)整的主要政策。