企業(yè)重組的所得稅處理
一、企業(yè)重組的一般性稅務(wù)處理方法(掌握,能力等級(jí)3)
1.企業(yè)由法人轉(zhuǎn)變?yōu)閭(gè)人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)等非法人組織,或?qū)⒌怯涀?cè)地轉(zhuǎn)移至中華人民共和國(guó)境外(包括港、澳、臺(tái)地區(qū)),應(yīng)視同企業(yè)進(jìn)行清算、分配,股東重新投資成立新企業(yè)。企業(yè)的全部資產(chǎn)以及股東投資的計(jì)稅基礎(chǔ)均應(yīng)以公允價(jià)值為基礎(chǔ)確定。
企業(yè)發(fā)生其他法律形式簡(jiǎn)單改變的,可直接變更稅務(wù)登記,除另有規(guī)定外,有關(guān)企業(yè)所得稅納稅事項(xiàng)(包括虧損結(jié)轉(zhuǎn)、稅收優(yōu)惠等權(quán)益和義務(wù))由變更后企業(yè)承繼,但因住所發(fā)生變化而不符合稅收優(yōu)惠條件的除外。
2.企業(yè)債務(wù)重組,相關(guān)交易應(yīng)按以下規(guī)定處理:
(1)以非貨幣資產(chǎn)清償債務(wù),應(yīng)當(dāng)分解為轉(zhuǎn)讓相關(guān)非貨幣性資產(chǎn)、按非貨幣性資產(chǎn)公允價(jià)值清償債務(wù)兩項(xiàng)業(yè)務(wù),確認(rèn)相關(guān)資產(chǎn)的所得或損失。
(2)發(fā)生債權(quán)轉(zhuǎn)股權(quán)的,應(yīng)當(dāng)分解為債務(wù)清償和股權(quán)投資兩項(xiàng)業(yè)務(wù),確認(rèn)有關(guān)債務(wù)清償所得或損失。
(3)債務(wù)人應(yīng)當(dāng)按照支付的債務(wù)清償額低于債務(wù)計(jì)稅基礎(chǔ)的差額,確認(rèn)債務(wù)重組所得;債權(quán)人應(yīng)當(dāng)按照收到的債務(wù)清償額低于債權(quán)計(jì)稅基礎(chǔ)的差額,確認(rèn)債務(wù)重組損失。
(4)債務(wù)人的相關(guān)所得稅納稅事項(xiàng)原則上保持不變。
3.企業(yè)股權(quán)收購(gòu)、資產(chǎn)收購(gòu)重組交易,相關(guān)交易應(yīng)按以下規(guī)定處理(教材356頁(yè)):
(1)被收購(gòu)方應(yīng)確認(rèn)股權(quán)、資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失。
(2)收購(gòu)方取得股權(quán)或資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)應(yīng)以公允價(jià)值為基礎(chǔ)確定。
(3)被收購(gòu)企業(yè)的相關(guān)所得稅事項(xiàng)原則上保持不變。
4.企業(yè)合并,當(dāng)事各方應(yīng)按下列規(guī)定處理:
(1)合并企業(yè)應(yīng)按公允價(jià)值確定接受被合并企業(yè)各項(xiàng)資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)。
(2)被合并企業(yè)及其股東都應(yīng)按清算進(jìn)行所得稅處理。
(3)被合并企業(yè)的虧損不得在合并企業(yè)結(jié)轉(zhuǎn)彌補(bǔ)。
5.企業(yè)分立,當(dāng)事各方應(yīng)按下列規(guī)定處理:
(1)被分立企業(yè)對(duì)分立出去資產(chǎn)應(yīng)按公允價(jià)值確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失。
(2)分立企業(yè)應(yīng)按公允價(jià)值確認(rèn)接受資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)。
(3)被分立企業(yè)繼續(xù)存在時(shí),其股東取得的對(duì)價(jià)應(yīng)視同被分立企業(yè)分配進(jìn)行處理。
(4)被分立企業(yè)不再繼續(xù)存在時(shí),被分立企業(yè)及其股東都應(yīng)按清算進(jìn)行所得稅處理。
(5)企業(yè)分立相關(guān)企業(yè)的虧損不得相互結(jié)轉(zhuǎn)彌補(bǔ)。
二、企業(yè)重組的特殊性稅務(wù)處理方法(了解,能力等級(jí)3)教材356頁(yè)
1.企業(yè)重組同時(shí)符合下列條件的,適用特殊性稅務(wù)處理規(guī)定:一個(gè)目的、兩個(gè)連續(xù)、兩個(gè)比例。
(1)具有合理的商業(yè)目的,且不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的。
(2)被收購(gòu)、合并或分立部分的資產(chǎn)或股權(quán)比例符合本通知規(guī)定的比例。
(3)企業(yè)重組后的連續(xù)12個(gè)月內(nèi)不改變重組資產(chǎn)原來(lái)的實(shí)質(zhì)性經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。
(4)重組交易對(duì)價(jià)中涉及股權(quán)支付金額符合本通知規(guī)定比例。
(5)企業(yè)重組中取得股權(quán)支付的原主要股東,在重組后連續(xù)12個(gè)月內(nèi),不得轉(zhuǎn)讓所取得的股權(quán)。
2.企業(yè)重組符合通知規(guī)定的5個(gè)條件的,交易各方對(duì)其交易中的股權(quán)支付部分,可以按以下規(guī)定進(jìn)行特殊性稅務(wù)處理:
(1)企業(yè)債務(wù)重組確認(rèn)的應(yīng)納稅所得額占該企業(yè)當(dāng)年應(yīng)納稅所得額50%以上,可以在5個(gè)納稅年度的期間內(nèi),均勻計(jì)入各年度的應(yīng)納稅所得額。
企業(yè)發(fā)生債權(quán)轉(zhuǎn)股權(quán)業(yè)務(wù),對(duì)債務(wù)清償和股權(quán)投資兩項(xiàng)業(yè)務(wù)暫不確認(rèn)有關(guān)債務(wù)清償所得或損失,股權(quán)投資的計(jì)稅基礎(chǔ)以原債權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)確定。企業(yè)的其他相關(guān)所得稅事項(xiàng)保持不變。
(2)~(5)股權(quán)收購(gòu)、資產(chǎn)收購(gòu)、企業(yè)合并、企業(yè)分立
規(guī)定的比例條件:
股權(quán)收購(gòu)和資產(chǎn)收購(gòu)——不低于被收購(gòu)企業(yè)股權(quán)、資產(chǎn)比例的75%,股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的85%;
企業(yè)合并和分立——股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的85%;
重組交易各方按上述1至5項(xiàng)規(guī)定對(duì)交易中股權(quán)支付暫不確認(rèn)有關(guān)資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得或損失的,其非股權(quán)支付仍應(yīng)在交易當(dāng)期確認(rèn)相應(yīng)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失,并調(diào)整相應(yīng)資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)。
非股權(quán)支付對(duì)應(yīng)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失=(被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的公允價(jià)值-被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ))×(非股權(quán)支付金額÷被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的公允價(jià)值)。
3.企業(yè)發(fā)生涉及中國(guó)境內(nèi)與境外之間(包括港、澳、臺(tái)地區(qū))的股權(quán)和資產(chǎn)收購(gòu)交易,除應(yīng)符合本通知的五條規(guī)定的條件外,還應(yīng)同時(shí)符合下列條件,才可選擇適用特殊性稅務(wù)處理規(guī)定:
(1)非居民企業(yè)向其100%直接控股的另一非居民企業(yè)轉(zhuǎn)讓其擁有的居民企業(yè)股權(quán),沒(méi)有因此造成以后該項(xiàng)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得預(yù)提稅負(fù)擔(dān)變化,且轉(zhuǎn)讓方非居民企業(yè)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)書(shū)面承諾在3年(含3年)內(nèi)不轉(zhuǎn)讓其擁有受讓方非居民企業(yè)的股權(quán);
(2)非居民企業(yè)向與其具有100%直接控股關(guān)系的居民企業(yè)轉(zhuǎn)讓其擁有的另一居民企業(yè)股權(quán);
(3)居民企業(yè)以其擁有的資產(chǎn)或股權(quán)向其100%直接控股的非居民企業(yè)進(jìn)行投資;
(4)財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局核準(zhǔn)的其他情形。
4.在企業(yè)吸收合并中,合并后的存續(xù)企業(yè)性質(zhì)及適用稅收優(yōu)惠的條件未發(fā)生改變的,可以繼續(xù)享受合并前該企業(yè)剩余期限的稅收優(yōu)惠,其優(yōu)惠金額按存續(xù)企業(yè)合并前一年的應(yīng)納稅所得額(虧損計(jì)為零)計(jì)算。
在企業(yè)存續(xù)分立中,分立后的存續(xù)企業(yè)性質(zhì)及適用稅收優(yōu)惠的條件未發(fā)生改變的,可以繼續(xù)享受分立前該企業(yè)剩余期限的稅收優(yōu)惠,其優(yōu)惠金額按該企業(yè)分立前一年的應(yīng)納稅所得額(虧損計(jì)為零)乘以分立后存續(xù)企業(yè)資產(chǎn)占分立前該企業(yè)全部資產(chǎn)的比例計(jì)算。
5.企業(yè)在重組發(fā)生前后連續(xù)12個(gè)月內(nèi)分步對(duì)其資產(chǎn)、股權(quán)進(jìn)行交易,應(yīng)根據(jù)實(shí)質(zhì)重于形式原則將上述交易作為一項(xiàng)企業(yè)重組交易進(jìn)行處理。
6.企業(yè)發(fā)生符合本通知規(guī)定的特殊性重組條件并選擇特殊性稅務(wù)處理的,當(dāng)事各方應(yīng)在該重組業(yè)務(wù)完成當(dāng)年企業(yè)所得稅年度申報(bào)時(shí),向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提交書(shū)面?zhèn)浒纲Y料,證明其符合各類特殊性重組規(guī)定的條件。企業(yè)未按規(guī)定書(shū)面?zhèn)浒傅,一律不得按特殊重組業(yè)務(wù)進(jìn)行稅務(wù)處理。
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