2012年注冊會計師《會計》基礎(chǔ)講義：第20章(3)

　　(二)特殊項目的處理

　　1.少數(shù)股東應(yīng)分擔(dān)的外幣報表折算差額。

　　在企業(yè)境外經(jīng)營為其子公司的情況下，企業(yè)在編制合并財務(wù)報表時，應(yīng)按少數(shù)股東在境外經(jīng)營所有者權(quán)益中所享有的份額計算少數(shù)股東應(yīng)分擔(dān)的外幣報表折算差額，并入少數(shù)股東權(quán)益列示于合并資產(chǎn)負(fù)債表。

　　借：外幣報表折算差額

　　貸：少數(shù)股東權(quán)益

　　2.實質(zhì)上構(gòu)成對境外經(jīng)營凈投資的外幣貨幣性項目產(chǎn)生的匯兌差額的處理。

　　母公司含有實質(zhì)上構(gòu)成對子公司(境外經(jīng)營)凈投資的外幣貨幣性項目的情況下，在編制合并財務(wù)報表時，應(yīng)分別以下兩種情況編制抵消分錄：

　　(1)實質(zhì)上構(gòu)成對子公司凈投資的外幣貨幣性項目以母公司或子公司的記賬本位幣反映，則應(yīng)在抵消長期應(yīng)收應(yīng)付項目的同時，將其產(chǎn)生的匯兌差額轉(zhuǎn)入“外幣報表折算差額”項目。即，借記或貸記“財務(wù)費用——匯兌差額”科目，貸記或借記“外幣報表折算差額”;

　　借：外幣報表折算差額

　　貸：財務(wù)費用

　　或相反。

　　(2)實質(zhì)上構(gòu)成對子公司凈投資的外幣貨幣性項目以母、子公司的記賬本位幣以外的貨幣反映，則應(yīng)將母、子公司此項外幣貨幣性項目產(chǎn)生的匯兌差額相互抵消，差額轉(zhuǎn)入“外幣報表折算差額”。

　　如果合并財務(wù)報表中各子公司之間也存在實質(zhì)上構(gòu)成對另一子公司(境外經(jīng)營)凈投資的外幣貨幣性項目，在編制合并財務(wù)報表時應(yīng)比照上述編制相應(yīng)的抵消分錄。

　　【例題2·計算分析題】甲上市公司以人民幣為記賬本位幣，20×9年1月3日，以人民幣從美國某投資商中購入該國乙公司80%的股權(quán)，從而使乙公司成為其子公司，乙公司為投資商全部以美元投資設(shè)立，其凈資產(chǎn)在20×9年1月3日的公允價值等于其賬面價值，乙公司確定的記賬本位幣為美元。

　　20×9年7月1日，為補充乙公司經(jīng)營所需資金，甲公司以長期應(yīng)收款形式借給乙公司500萬美元，除此之外，甲、乙公司之間未發(fā)生任何交易。

　　假定20×9年1月3日的即期匯率為1美元=7.0元人民幣，7月1日的即期匯率為1美元=6.8元人民幣，12月31日的即期匯率為1美元=6.6元人民幣，年平均匯率為1美元=6.8元人民幣。由于匯率波動不大，甲公司以平均匯率折算乙公司利潤表。20×9年甲、乙公司采用相同的會計期間和會計政策，經(jīng)分析，甲公司借給乙公司的500萬美元資金實質(zhì)上構(gòu)成對乙公司的凈投資的一部分。

　　『正確答案』

　　相關(guān)會計分錄如下：

　　(1)20×9年7月1日，甲公司向乙公司借出500萬美元時，賬務(wù)處理如下：

　　借：長期應(yīng)收款——乙公司(美元)　 (500×6.8)3 400

　　貸：銀行存款——美元 　　　　　　　　　　　　　3 400

　　(3)20×9年12月31日，甲公司借給乙公司的500萬美元因匯率變動產(chǎn)生的匯兌差額

　　長期應(yīng)收款=500×(6.6-6.8)=-100(萬元)

　　借：財務(wù)費用——匯兌差額　　　　　　　　　　100

　　貸：長期應(yīng)收款——乙公司(美元)　　　　　　　　100

　　合并會計報表的抵消分錄：

　　借：長期應(yīng)付款——甲公司(美元) (500×6.6)3 300

　　貸：長期應(yīng)收款——乙公司(美元)　　　　　　　　3 300

　　借：外幣報表折算差額　　　　　　　　　　　　100

　　貸：財務(wù)費用　　　　　　　　　　　　　　　　　　100

　　二、惡性通貨膨脹經(jīng)濟(jì)情況下外幣財務(wù)報表的折算

　　(一)惡性通貨膨脹經(jīng)濟(jì)的判定：教材P392

　　(二)處于惡性通貨膨脹經(jīng)濟(jì)中境外經(jīng)營財務(wù)報表的折算：先重述，再折算。

　　1.資產(chǎn)負(fù)債表項目的重述。

　　2.利潤表項目的重述。

　　三、境外經(jīng)營的處置

　　外幣報表折算差額應(yīng)自所有者權(quán)益項目中轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。

　　【例題3·單項選擇題】企業(yè)對境外經(jīng)營的子公司外幣資產(chǎn)負(fù)債表折算時，在不考慮其他因素的情況下，下列各項中，應(yīng)采用交易發(fā)生時即期匯率折算的是(　)。

　　A.存貨　　　　　B.固定資產(chǎn)

　　C.實收資本　　　D.未分配利潤

　　『正確答案』C

　　【例題4·單項選擇題】外幣報表折算為人民幣報表時，資產(chǎn)負(fù)債表中的“未分配利潤”項目應(yīng)當(dāng)(　)。

　　A.按歷史匯率折算

　　B.按現(xiàn)行匯率折算

　　C.根據(jù)折算后所有者權(quán)益變動表中其他項目的數(shù)額計算確定

　　D.按平均匯率折算

　　『正確答案』C

　　【例題5·單項選擇題】外幣報表折算時，對外幣報表折算差額處理的正確方法是(　)。

　　A.在資產(chǎn)負(fù)債表中所有者權(quán)益項目下單獨列示

　　B.計入當(dāng)期損益

　　C.作為資產(chǎn)反映

　　D.作為負(fù)債反映

　　『正確答案』A

　　本章小結(jié)：

　　1.記賬本位幣的確定;

　　2.外幣交易會計處理;

　　輔助講解：外幣可供出售金額資產(chǎn)期末匯兌損益的處理。

　　對于外幣可供出售金融資產(chǎn)而言，若為可供出售貨幣性項目(債券投資)，產(chǎn)生的匯兌損益應(yīng)計入財務(wù)費用;若為可供出售權(quán)益工具(股權(quán)投資)，產(chǎn)生的匯兌損益應(yīng)計入所有者權(quán)益(資本公積)。

　　3.外幣報表折算匯率的選擇以及外幣報表折算差額的列示。

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