2012年注冊會計師《會計》基礎(chǔ)講義：第20章(2)

　　(二)期末調(diào)整或結(jié)算

　　會計期末，企業(yè)應(yīng)當分別外幣貨幣性項目和外幣非貨幣性項目進行處理。

　　1.貨幣性項目

　　貨幣性項目是企業(yè)持有的貨幣和將以固定或可確定金額的貨幣收取的資產(chǎn)或者償付的負債。

　　期末或結(jié)算貨幣性項目時，應(yīng)以當日即期匯率折算外幣貨幣性項目，該項目因當日即期匯率不同于該項目初始入賬時或前一期末即期匯率而產(chǎn)生的匯率差額計入當期損益。

　　【例題5·計算分析題】 沿用【例題1】，20×7年3月31日，甲股份有限公司尚未向乙公司支付所欠工業(yè)原料款。當日即期匯率為l美元=7.55元人民幣。應(yīng)付乙公司貨款按期末即期匯率折算為15 100 000元人民幣(500×4 000×7.55)，與該貨款原記賬本位幣之差100 000元人民幣沖減當期損益。

　　『正確答案』

　　會計分錄如下：

　　借：應(yīng)付賬款——乙公司(美元) 100 000

　　貸：財務(wù)費用——匯兌差額　　　l00 000

　　【例題6·多項選擇題】甲公司的記賬本位幣為人民幣，對外幣交易采用交易日的即期匯率折算，按月計算匯兌損益。20×9年5月3日，向乙公司出口銷售商品1 000萬美元，當日的即期匯率為1美元=6.65元人民幣。假設(shè)不考慮相關(guān)稅費，貨款尚未收到。5月31日，甲公司仍未收到乙公司發(fā)來的銷售貨款。當日的即期匯率為1美元=6.6元人民幣。6月20日收到上述貨款1 000萬美元存入銀行。6月20日匯率1美元=6.3元人民幣;6月30日匯率1美元=6.5元人民幣。不考慮其他因素，下列會計處理中，正確的有(　)。

　　A.5月31日應(yīng)收賬款匯兌損失為50萬元

　　B.6月20日結(jié)算日沖減“應(yīng)收賬款——美元”科目余額為6 600萬元

　　C.6月20日結(jié)算日不會形成匯兌差額

　　D.6月20日結(jié)算日應(yīng)確認匯兌損失300萬元

　　E.6月30日應(yīng)收賬款不會形成匯兌差額

　　『正確答案』ABDE

　　『答案解析』5月3日

　　借：應(yīng)收賬款——美元　　(1 000×6.65)6 650

　　貸：主營業(yè)務(wù)收入　　　　　　　　　　　6 650

　　5月31日

　　應(yīng)收賬款匯兌差額=1 000×(6.6-6.65)=-50(萬元人民幣)

　　借：財務(wù)費用——匯兌差額　　　　　 50

　　貸：應(yīng)收賬款——美元　　　　　　　　 50

　　6月20日

　　借：銀行存款——美元　　　　　(1 000×6.3) 6 300

　　財務(wù)費用——匯兌差額　　　　　　　　　　　　　　 300

　　貸：應(yīng)收賬款——美元　 (1 000×6.6;賬戶余額)6 600

　　6月30日

　　匯兌差額=0×6.5-(1 000×6.6-1 000×6.6)=0

　　注意：6月末的匯兌差額為0，因為在結(jié)算日已經(jīng)反映了匯兌損益。

　　2.非貨幣性項目

　　非貨幣性項目是貨幣性項目以外的項目，如：存貨、預(yù)付賬款、長期股權(quán)投資、交易性金融資產(chǎn)(股票、基金)、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等。

　　(1)對于以歷史成本計量的外幣非貨幣性項目，已在交易發(fā)生日按當日即期匯率折算，資產(chǎn)負債表日不應(yīng)改變其原記賬本位幣金額，不產(chǎn)生匯兌差額。

　　(2)對于以成本與可變現(xiàn)凈值孰低計量的存貨，如果其可變現(xiàn)凈值以外幣確定，則在確定存貨的期末價值時，應(yīng)先將可變現(xiàn)凈值折算為記賬本位幣，再與以記賬本位幣反映的存貨成本進行比較。

　　【例題7·計算分析題】教材【例20-13】

　　P上市公司以人民幣為記賬本位幣。20×7年11月2日，從英國W公司采購國內(nèi)市場尚無的A商品10 000件，每件價格為1 000英鎊，當日即期匯率為1英鎊=15元人民幣。20×7年12月31日，尚有1 000件A商品未銷售出去，國內(nèi)市場仍無A商品供應(yīng)，A商品在國際市場的價格降至900英鎊。12月31日的即期匯率是1英鎊=15.5元人民幣。假定不考慮增值稅等相關(guān)稅費。

　　『正確答案』

　　分析：由于存貨在資產(chǎn)負債表日采用成本與可變現(xiàn)凈值孰低計量，因此，在以外幣購入存貨并且該存貨在資產(chǎn)負債表日確定的可變現(xiàn)凈值以外幣反映時，計提存貨跌價準備應(yīng)當考慮匯率變動的影響。因此，該公司應(yīng)作為會計分錄如下：

　　11月2日，購入A商品：

　　借：庫存商品—A 　　　　　　　　　　　　　150 000 000

　　貸：銀行存款――英鎊　(10 000×1 000×15)150 000 000

　　12月31日，計提存貨跌價準備：

　　借：資產(chǎn)減值損失 　　　　　　　　　　　　　 1 050 000

　　貸：存貨跌價準備　　　　　　　　　　　　　　1 050 000

　　1 000×1 000×15-1 000×900×15.5=1 050 000(元人民幣)

　　(3)對于以公允價值計量的股票、基金等非貨幣性項目，如果期末的公允價值以外幣反映，則應(yīng)當先將該外幣按照公允價值確定當日的即期匯率折算為記賬本位幣金額，再與原記賬本位幣金額進行比較，其差額作為公允價值變動損益，記入當期損益。

　　【例題8·計算分析題】教材【例20-14】

　　國內(nèi)甲公司的記賬本位幣為人民幣。20 × 7年12月10日以每股l.5美元的價格購入乙公司B股10 000股作為交易性金融資產(chǎn)，當日匯率為1美元=7.6元人民幣，款項已付。20×7年l2月31日，由于市價變動，當月購入的乙公司B股的市價變?yōu)槊抗蒷美元，當日匯率為1美元=7.65元人民幣。假定不考慮相關(guān)稅費的影響。

　　『正確答案』

　　1.20×7年12月10日，該公司應(yīng)對上述交易作以下處理：

　　借：交易性金融資產(chǎn)　　　　　　　　　　　114 000

　　貸：銀行存款——美元　(1.5×10 000×7.6)114 000

　　2.由于該項交易性金融資產(chǎn)是以外幣計價，在資產(chǎn)負債表日，不僅應(yīng)考慮美元市價的變動，還應(yīng)一并考慮美元與人民幣之間匯率變動的影響，上述交易性金融資產(chǎn)在資產(chǎn)負債表日的人民幣金額以76 500(即1×10 000×7.65)入賬，與原賬面價值114 000元的差額為37 500元人民幣，計入公允價值變動損益。相應(yīng)的會計分錄為：

　　借：公允價值變動損益　　　　37 500

　　貸：交易性金融資產(chǎn)　　　　　37 500

　　37 500元人民幣既包含甲公司所購乙公司B股股票公允價值變動的影響，又包含人民幣與美元之間匯率變動的影響。

　　3.20×8年1月10日，甲公司將所購乙公司B股股票按當日市價每股l.2美元全部售出，所得價款為12 000美元，按當日匯率1美元=7.7元人民幣折算為人民幣金額為92 400元，與其原賬面價值人民幣金額76 500元的差額為15 900元人民幣，對于匯率的變動和股票市價的變動不進行區(qū)分，均作為投資收益進行處理。因此，售出當日，甲公司應(yīng)作會計分錄為：

　　借：銀行存款——美元 　 (1.2×10 000 × 7.7)92 400

　　貸：交易性金融資產(chǎn)　　　　　 (114 000-37 500)76 500

　　投資收益　　　　　　　　　　　　　　　　　　15 900

　　另外，對于交易性金融資產(chǎn)在處置時還應(yīng)將持有過程中累計產(chǎn)生的公允價值變動損益轉(zhuǎn)入投資收益：

　　借：投資收益　　　　　　　 37 500

　　貸：公允價值變動損益　　　　37 500

　　【例題9·單項選擇題】甲公司外幣業(yè)務(wù)采用業(yè)務(wù)發(fā)生時的即期匯率進行折算，按月計算匯兌損益。2×10年5月20日對外銷售產(chǎn)品發(fā)生應(yīng)收賬款500萬歐元，當日的市場匯率為1歐元=10.30元人民幣。5月31日的市場匯率為1歐元=10.28元人民幣;6月1日的市場匯率為1歐元=10.32元人民幣;6月30日的市場匯率為1歐元=10.35元人民幣。7月10日收到該應(yīng)收賬款，當日市場匯率為1歐元=10.34元人民幣。該應(yīng)收賬款6月份應(yīng)當確認的匯兌收益為(　)。

　　A.10萬元　　　　B.15萬元

　　C.25萬元　　　　D.35萬元

　　『正確答案』D

　　『答案解析』該應(yīng)收賬款6月份應(yīng)當確認的匯兌收益=500 ×(10.35-10.28)=35(萬元)

　　【例題10·單項選擇題】對于外幣計價的交易性金融資產(chǎn)，采用公允價值確定日的即期匯率折算，折算后的記賬本位幣金額與原記賬本位幣金額的差額，計入的會計科目是(　)。

　　A.公允價值變動損益　　　B.財務(wù)費用

　　C.營業(yè)外支出　　　　　　D.營業(yè)外收入

　　『正確答案』A

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