二、遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)和計(jì)量
(一)遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)
1.遞延所得稅資產(chǎn)確認(rèn)的一般原則
●遞延所得稅資產(chǎn)產(chǎn)生于可抵扣暫時(shí)性差異。
●確認(rèn)因可抵扣暫時(shí)性差異產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)應(yīng)以未來(lái)期間可能取得的應(yīng)納稅所得額為限。
在可抵扣暫時(shí)性差異轉(zhuǎn)回的未來(lái)期間內(nèi)，企業(yè)無(wú)法產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額用以利用可抵扣暫時(shí)性差異的影響，使得與可抵扣暫時(shí)性差異相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益無(wú)法實(shí)現(xiàn)的，不應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn);企業(yè)有明確的證據(jù)表明其于可抵扣暫時(shí)性差異轉(zhuǎn)回的未來(lái)期間能夠產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額，進(jìn)而利用可抵扣暫時(shí)性差異的，則應(yīng)以可能取得的應(yīng)納稅所得額為限，確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。
●對(duì)與子公司、聯(lián)營(yíng)企業(yè)、合營(yíng)企業(yè)的投資相關(guān)的可抵扣暫時(shí)性差異，同時(shí)滿(mǎn)足下列條件的，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)：一是暫時(shí)性差異在可預(yù)見(jiàn)的未來(lái)很可能轉(zhuǎn)回;二是未來(lái)很可能獲得用來(lái)抵扣可抵扣暫時(shí)性差異的應(yīng)納稅所得額。
●對(duì)于按照稅法規(guī)定可以結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的未彌補(bǔ)虧損和稅款抵減，應(yīng)視同可抵扣暫時(shí)性差異處理。
2.不確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)的情況
某些情況下，企業(yè)發(fā)生的某項(xiàng)交易或事項(xiàng)不屬于企業(yè)合并，并且交易發(fā)生時(shí)既不影響會(huì)計(jì)利潤(rùn)也不影響應(yīng)納稅所得額，且該項(xiàng)交易中產(chǎn)生的資產(chǎn)、負(fù)債的初始確認(rèn)金額與其計(jì)稅基礎(chǔ)不同，產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異的，所得稅準(zhǔn)則中規(guī)定在交易或事項(xiàng)發(fā)生時(shí)不確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)。
如前面提及的研發(fā)支出，雖然有可抵扣差異(資產(chǎn)賬面價(jià)值小于計(jì)稅基礎(chǔ))，但是，不應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)。
【例題4·多選題】在不考慮其他影響因素的情況下，企業(yè)發(fā)生的下列交易或事項(xiàng)中，期末會(huì)引起“遞延所得稅資產(chǎn)”增加的有( )。
A.本期計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備
B.本期轉(zhuǎn)回存貨跌價(jià)準(zhǔn)備
C.本期發(fā)生凈虧損，稅法允許在未來(lái)5年內(nèi)稅前補(bǔ)虧
D.實(shí)際發(fā)生產(chǎn)品售后保修費(fèi)用，沖減已計(jì)提的預(yù)計(jì)負(fù)債
E.根據(jù)預(yù)計(jì)的未來(lái)將發(fā)生的產(chǎn)品售后保修費(fèi)用，確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債
『正確答案』ACE
『答案解析』選項(xiàng)BD，屬于可抵扣暫時(shí)性差異的轉(zhuǎn)回，會(huì)減少遞延所得稅資產(chǎn)。
【例題5·單選題】2010年6月20日，A公司(為上市公司)與部分職工簽訂了正式的解除勞動(dòng)關(guān)系協(xié)議。該協(xié)議簽訂后，A公司不能單方面解除。根據(jù)該協(xié)議，A公司于2011年1月1日起至2011年6月20日期間將向辭退的職工一次性支付補(bǔ)償款5 000萬(wàn)元。假定稅法規(guī)定，與該項(xiàng)辭退福利有關(guān)的補(bǔ)償款于實(shí)際支付時(shí)可稅前抵扣。正確的會(huì)計(jì)處理是( )。
A.2010年6月30日應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)l 250萬(wàn)元
B.2010年6月30日不應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)
C.2011年12月31日應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)l 250萬(wàn)元。
D.2011年12月31日應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債l 250萬(wàn)元
『正確答案』A
『答案解析』2010年6月30日，A公司應(yīng)確認(rèn)該辭退福利形成的預(yù)計(jì)負(fù)債以及相關(guān)的可抵扣暫時(shí)性差異產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)，上市公司對(duì)外提供季報(bào)，所以應(yīng)在6月末確認(rèn)，而不能年末確認(rèn)。6月末應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)l 250(5 000×25%)萬(wàn)元。
【例題6·單選題】A公司2010年發(fā)生了1 800萬(wàn)元廣告費(fèi)支出，發(fā)生時(shí)已作為銷(xiāo)售費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期損益。稅法規(guī)定，該類(lèi)支出不超過(guò)當(dāng)年銷(xiāo)售收入15%的部分允許當(dāng)期稅前扣除，超過(guò)部分允許向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)稅前扣除。A公司2010年實(shí)現(xiàn)銷(xiāo)售收入10 000萬(wàn)元。A公司所得稅率為25%。假定A公司當(dāng)年稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)為1 000萬(wàn)元。
要求：根據(jù)上述資料，不考慮其他因素，回答下列第1至2小題。
1.A公司2010年確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)的金額為( )。
A.75 B.0
C.300 D.325
『正確答案』A
『答案解析』
該廣告費(fèi)支出因按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定在發(fā)生時(shí)已計(jì)入當(dāng)期損益，不體現(xiàn)為期末資產(chǎn)負(fù)債表中的資產(chǎn)，如果將其視為資產(chǎn)，其賬面價(jià)值為0。
因按照稅法規(guī)定，該類(lèi)支出稅前列支有一定的限制，根據(jù)當(dāng)期A公司銷(xiāo)售收入15%計(jì)算，當(dāng)期可予稅前扣除1 500萬(wàn)元(10 000×15%)，當(dāng)期未予稅前扣除的300萬(wàn)元可以向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)，其計(jì)稅基礎(chǔ)為300萬(wàn)元。
賬面價(jià)值=0
計(jì)稅基礎(chǔ)=1 800-10 000×15%=300(萬(wàn)元)
可抵扣暫時(shí)性差異=300(萬(wàn)元)
2010年末“遞延所得稅資產(chǎn)”余額=300×25%=75(萬(wàn)元)
2.A公司2010年利潤(rùn)表中確認(rèn)的所得稅費(fèi)用金額為( )。
A.75 B.250
C.300 D.325
『正確答案』B
『答案解析』2010年應(yīng)交所得稅=(1 000+300)×25%=325(萬(wàn)元)
2010年所得稅費(fèi)用=325-75=250(萬(wàn)元)
借：所得稅費(fèi)用 250
遞延所得稅資產(chǎn) 75
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅 325
(二)遞延所得稅資產(chǎn)的計(jì)量
1.同遞延所得稅負(fù)債的計(jì)量原則相一致，確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)時(shí)，應(yīng)當(dāng)以預(yù)期收回該資產(chǎn)期間的適用所得稅稅率為基礎(chǔ)計(jì)算確定。
2.無(wú)論相關(guān)的可抵扣暫時(shí)性差異轉(zhuǎn)回期間如何，遞延所得稅資產(chǎn)均不要求折現(xiàn)。
3.資產(chǎn)負(fù)債表日應(yīng)復(fù)核遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價(jià)值。
4.確認(rèn)和計(jì)量時(shí)，應(yīng)采用與收回資產(chǎn)或清償債務(wù)的預(yù)期方式相一致的稅率和計(jì)稅基礎(chǔ)。
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