2013注冊會計師考試《會計》強化輔導講義(60)

　　全套筆記：2013注冊會計師考試《會計》強化輔導講義匯總 

第四節(jié) 售后租回交易的會計處理

　　一、售后租回交易的定義

　　售后租回交易是一種特殊形式的租賃業(yè)務，是指賣主(即承租人)將一項自制或外購的資產(chǎn)出售后，又將該項資產(chǎn)從買主(即出租人)租回，習慣上稱之為“回租”。

　　由于在售后租回交易中資產(chǎn)的售價和租金是相互關(guān)聯(lián)的，是以一攬子方式談判的，是一并計算的，因此，資產(chǎn)的出售和租回應視為一項交易。

　　二、售后租回交易的會計處理

　　對于售后租回交易，無論是承租人還是出租人，均應按照租賃的分類標準，將售后租回交易認定為融資租賃或經(jīng)營租賃。對于出租人來講，售后租回交易(無論是融資租賃還是經(jīng)營租賃的售后租回交易)同其他租賃業(yè)務的會計處理沒有什么區(qū)別。而對于承租人來講，由于其既是資產(chǎn)的承租人同時又是資產(chǎn)的出售者，因此，售后租回交易同其他租賃業(yè)務的會計處理有所不同。

　　售后租回交易的會計處理應根據(jù)其所形成的租賃類型而定，可按融資租賃和經(jīng)營租賃分別進行會計處理。

　　(―)售后租回交易形成融資租賃

　　如果售后租回交易被認定為融資租賃，那么，這種交易實質(zhì)上轉(zhuǎn)移了買主(即出租人)所保留的與該項租賃資產(chǎn)的所有權(quán)有關(guān)的全部風險和報酬，是出租人提供資金給承租人并以該項資產(chǎn)作為擔保，因此，售價與資產(chǎn)賬面價值之間的差額(無論是售價髙于資產(chǎn)賬面價值還是低于資產(chǎn)賬面價值)在會計上均未實現(xiàn)，其實質(zhì)是，售價高于資產(chǎn)賬面價值實際上在出售時高估了資產(chǎn)的價位，而售價低于資產(chǎn)賬面價值實際上在出售時低估了資產(chǎn)的價值，賣主(即承租人)應將售價與資產(chǎn)賬面價值的差額(無論是售價高于資產(chǎn)賬面價值還是售價低于資產(chǎn)賬面價值)予以遞延，并按該項租賃資產(chǎn)的折舊進度進行分攤，作為折舊費用的調(diào)整。按折舊進度進行分攤是指在對該項租賃資產(chǎn)計提折舊時，按與該項資產(chǎn)計提折舊所采用的折舊率相同的比例對未實現(xiàn)售后租回損益進行分攤。

　　(二)售后租因交易形成經(jīng)營租賃

　　售后租回交易認定為經(jīng)營租賃的，應當分別情況處理：在有確鑿證據(jù)表明售后租回交易是按照公允價值達成的，售價與資產(chǎn)賬面價值的差額應當記入當期損益。如果售后租回交易不是按照公允價值達成的，有關(guān)損益應于當期確認;但若該損失將由低于市價的未來租賃付款額補償，應將其遞延，并按與確認租金費用相一致的方法分攤于預計的資產(chǎn)使用期限內(nèi);售價高于公允價值的，其髙出公允價值的部分應予遞延，并在預計的使用期限內(nèi)攤銷。

　　【例21-6】假定20×2年1月1日，A公司將全新市價為950 000元的辦公設備一臺，按照1 000 000元的價格售給B公司，該設備20×2年1月1日的賬面價值為900 000元，并立即簽訂了一份租賃合同，租期為4年，每年年末支付租金200 000元。

　　(1)賣主(即承租人：A公司)的會計處理。

　　第一步，判斷租賃類型。

　　根據(jù)【例21-1】，該項租賃屬于經(jīng)營租賃。

　　第二步，計算未實現(xiàn)售后租回損益。

　　未實現(xiàn)售后租回損益=售價-資產(chǎn)的賬面價值=1 000 000-950 000=50 000(元)

　　第三步，在租賃期內(nèi)按租金支付比例分攤未實現(xiàn)售后租回損益(見表21-6)。

 

　　第四步，賬務處理。

　　20×2年1月1日，結(jié)轉(zhuǎn)出售固定資產(chǎn)的成本:

　　借：固定資產(chǎn)清理　　　　　　　　　　　　　　 900 000

　　貸：固定資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　　　　　 900 000

　　20×2年1月1日，向B公司出售設備：

　　借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　 1 000 000

　　貸：固定資產(chǎn)清理　　　　　　　　　　　　　　 900 000

　　營業(yè)外收入　　　　　　　　　　　　　　　　50 000

　　遞延收益——未實現(xiàn)售后租回損益(經(jīng)營租賃)50 000

　　20×2年12月31日，確認本年應分攤的未實現(xiàn)售后租回損益(在本例中，按年分攤未實現(xiàn)售后租回損益只是為了簡化核算。在實際工作中，承租人一般應在按月確認租金費用的同時合理分攤未實現(xiàn)售后租回損益)。

　　借：遞延收益——未實現(xiàn)售后租回損益(經(jīng)營租賃)12 500

　　貸：管理費用　　　　　　　　　　　　　　　　　12 500

　　其他有關(guān)會計處理(略)。

　　推薦閱讀：

　　2013注冊會計師《會計》考情分析及框架結(jié)構(gòu)匯總

　　2013年注冊會計師考試《會計》章節(jié)習題26套

　　2012年注冊會計師考試真題及答案解析匯總

　　2013年注冊會計師考試機考備考建議