2013注冊會計師考試《會計》強化輔導(dǎo)講義(59)

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第三節(jié) 出租人的會計處理

　　一、出租人對經(jīng)營租賃的會計處理

　　(一)租金的處理

　　出租人在經(jīng)營租賃下收取的租金應(yīng)當(dāng)在租賃期內(nèi)的各個期間按直線法確認(rèn)為收入，如果其他方法更合理，也可以采用其他方法。某些情況下，出租人可能對經(jīng)營租賃提供激勵措施，如免租期、承擔(dān)承租人某些費用等。在出租人提拱了免租期的情況下，應(yīng)將租金總額在不扣除免租期的整個租賃期內(nèi)，按直線法或其他合理的方法進(jìn)行分配，免租期內(nèi)應(yīng)確認(rèn)租賃收入。

　　(二)初始直接費用的處理

　　經(jīng)營租賃中出租人發(fā)生的初始費用，應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益。金額較大的應(yīng)當(dāng)資本化，在整個經(jīng)營租賃期內(nèi)按照與確認(rèn)租金相同的基礎(chǔ)分期計入當(dāng)期損益。

　　(三)或有租金

　　在經(jīng)營租賃下，出租人的或有租金在實際發(fā)生時計入當(dāng)期收益。

　　二、出租人對融資租賃的會計處理

　　【例2】20×1年12月2日，A公司與B公司簽訂了一份租賃合同。合同主要條款如下：

　　(1)租賃標(biāo)的物：程控生產(chǎn)線。

　　(2)租賃期開始日：租賃物運抵A公司生產(chǎn)車間之日(即20×2年1月1日)。

　　(3)租賃期：從租賃期開始日算起36個月(即20×2年1月1日至20×4年12月31日)。

　　(4)租金支付方式：自租賃期開始日起每年年末支付租金1 000 000元。

　　(5)該生產(chǎn)線在20×2年1月1日B公司的賬面價值為2 000 000元;公允價值為2 600 000元。

　　(6)租賃合同該規(guī)定的利率為8%(年利率)。

　　(7)該生產(chǎn)線為全新設(shè)備，估計使用年限為5年。

　　(8)由A公司承擔(dān)的擔(dān)保余值為300 000元。

　　(9)B公司估計未擔(dān)保余值為200 000元。

　　(10)B公司為該租賃交易發(fā)生的初始直接費用為100 000元，已用銀行存款支付。

　　(11)B公司認(rèn)定該租賃屬于融資租賃。

　　(一)租賃債權(quán)的確認(rèn)

　　由于在融資租賃下，出租人將與租賃資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的風(fēng)險和報酬實質(zhì)上轉(zhuǎn)移給承租人，將租賃資產(chǎn)的使用權(quán)長期轉(zhuǎn)讓給承租人，并以此獲取租金，因此，出租人的租賃資產(chǎn)在租賃開始日實際上就變成了收取租金的債權(quán)。出租人應(yīng)在租賃期開始日，將租賃開始日最低租賃收款額與初始直接費用之和作為應(yīng)收融資租賃款的入賬價值，并同時記錄未擔(dān)保余值，將應(yīng)收融資租賃款、未擔(dān)保余值之和與其現(xiàn)值的差額確認(rèn)為未實現(xiàn)融資收益。

　　其會計處理為：在租賃期開始日，出租人應(yīng)按最低租賃收款額與初始直接費用之和，借記“長期應(yīng)收款——應(yīng)收融資租賃款”科目，按未擔(dān)保余值，借記“未擔(dān)保余值”科目，按租賃資產(chǎn)的公允價值(最低租賃收款額的現(xiàn)值和未擔(dān)保余值的現(xiàn)值之和)，貸記“融資租賃資產(chǎn)”科目，租賃資產(chǎn)公允價值與其賬面價值的差額，借記“營業(yè)外支出”科目或貸記“營業(yè)外收入”科目，按發(fā)生的初始直接費用，貸記“銀行存款”等科目，按借方與貸方的差額，貸記“未實現(xiàn)融資收益”科目。

　　20×2年1月1日

　　借：長期應(yīng)收款——應(yīng)收融資租賃款　　　　　 3 400 000

　　(3 000 000+300 000+100 000)

　　未擔(dān)保余值　　　　　　　　　　　　　　　 200 000

　　貸：融資租賃資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　　 2 000 000

　　營業(yè)外收入　　　　　　　　　　　　　　　 600 000

　　未實現(xiàn)融資收益　　　　　　　　　　　　　 900 000

　　銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　 100 000

　　借：未確認(rèn)融資收益　　　　　　　　　　　　　 100 000

　　貸：長期應(yīng)收款——應(yīng)收融資租賃款　　　　　　 100 000

　　(二)未實現(xiàn)融資收益分配的會計處理

　　租賃內(nèi)含利率是指在租賃開始日，使最低租賃收款額的現(xiàn)值與未擔(dān)保余值的現(xiàn)值之和等于租賃資產(chǎn)公允價值與出租人的初始直接費用之和的折現(xiàn)率。

　　20×2年12月31日：

　　借：未實現(xiàn)融資收益(租賃投資凈額(最低租賃收款額及未擔(dān)保余值之和與未實現(xiàn)融資收益之間的差額)×實際利率)　　　　　　　　　　 355 215

　　(3 300 000+200 000-800 000)*13.16%

　　貸：租賃收入　　　　　　　　　　　　　　　　 355 215

　　借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　 1 000 000

　　貸：長期應(yīng)收款——應(yīng)收租賃款　　　　　　　 1 000 000

　　20×3年12月31日：

　　借：未實現(xiàn)融資收益(租賃投資凈額×實際利率) 270 387

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