2012年注冊會計師《會計》基礎(chǔ)講義：第19章(4)

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　　第四節(jié) 所得稅費用的確認和計量

　　在按照資產(chǎn)負債表債務(wù)法核算所得稅的情況下，利潤表中的所得稅費用包括當期所得稅和遞延所得稅兩個部分。

　　一、當期所得稅

　　當期所得稅是指企業(yè)按照稅法規(guī)定計算確定的針對當期發(fā)生的交易和事項，應(yīng)交納給稅務(wù)部門的所得稅金額，即當期應(yīng)交所得稅。

　　當期所得稅(即應(yīng)交所得稅)=當期應(yīng)納稅所得額×所得稅率。

　　當期所得稅不是利潤表中的所得稅費用，而是當期確認的應(yīng)交所得稅。

　　企業(yè)在確定當期應(yīng)交所得稅時，對于當期發(fā)生的交易或事項，會計處理與稅收處理不同的，應(yīng)在會計利潤的基礎(chǔ)上，按照適用稅收法規(guī)的規(guī)定進行調(diào)整，計算出當期應(yīng)納稅所得額。

　　一般情況下，應(yīng)納稅所得額可在會計利潤的基礎(chǔ)上，考慮會計與稅收之間的差異，按照以下公式計算確定：

　　會計利潤+按照會計準則規(guī)定計入利潤表但計稅時不允許稅前扣除的費用+(-)計入利潤表的費用與按照稅法規(guī)定可予稅前抵扣的金額之間的差額+(-)計入利潤表的收入與按照稅法規(guī)定應(yīng)計入應(yīng)納稅所得的收入之間的差額-稅法規(guī)定的不征稅收入+(-)其他需要調(diào)整的因素=應(yīng)納稅所得額

　　【拓展】常見的需調(diào)整或易混淆的事項有：

　　1.支付違反稅收的罰款支出：調(diào)增

　　2.企業(yè)因違反合同規(guī)定，支付違約金：不調(diào)整

　　3.國債利息收入：調(diào)減

　　4.企業(yè)債券利息收入或金融債券利息收入：不調(diào)整

　　5.計提資產(chǎn)準備：調(diào)增

　　6.固定資產(chǎn)折舊，如會計采用直線法第一年折舊100萬元，稅法采用加速折舊法第一年折舊150萬元：調(diào)減。反之，則調(diào)增。

　　7.長期股權(quán)投資確認的投資收益，若雙方所得稅稅率相等：調(diào)減

　　8.交易性金融資產(chǎn)持有期間取得的現(xiàn)金股利確認投資收益：不調(diào)整

　　二、遞延所得稅

　　遞延所得稅是指按照所得稅準則規(guī)定當期應(yīng)予確認的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債金額，即遞延所得稅資產(chǎn)及遞延所得稅負債當期發(fā)生額的綜合結(jié)果，但不包括計入所有者權(quán)益的交易或事項的所得稅影響。用公式表示即為：

　　遞延所得稅=(遞延所得稅負債的期末余額-遞延所得稅負債的期初余額)-(遞延所得稅資產(chǎn)的期末余額-遞延所得稅資產(chǎn)的期初余額)

　　應(yīng)予說明的是，企業(yè)因確認遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債產(chǎn)生的遞延所得稅，一般應(yīng)當記入所得稅費用，但以下兩種情況除外：

　　一是某項交易或事項按照會計準則規(guī)定應(yīng)計入所有者權(quán)益的，由該交易或事項產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負債及其變化亦應(yīng)計入所有者權(quán)益，不構(gòu)成利潤表中的遞延所得稅費用。

　　另外：遞延所得稅收益：遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債借方發(fā)生額;

　　遞延所得稅費用：遞延所得稅負債和遞延所得稅資產(chǎn)貸方發(fā)生額。

　　【例題1·計算分析題】 甲企業(yè)持有的某項可供出售金融資產(chǎn)，成本為500萬元，會計期末，其公允價值為600萬元，該企業(yè)適用的所得稅稅率為25%。除該事項外，該企業(yè)不存在其他會計與稅收之間的差異，且遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債不存在期初余額。

　　會計期末在確認100萬元的公允價值變動時，賬務(wù)處理為：

　　借：可供出售金融資產(chǎn)　　　　　　　　　　l 000 000

　　貸：資本公積——其他資本公積　　　　　　l 000 000

　　確認應(yīng)納稅暫時性差異的所得稅影響時，賬務(wù)處理為：

　　借：資本公積——其他資本公積　　　　　　　250 000

　　貸：遞延所得稅負債　　　　　　　　　　　　250 000

　　二是企業(yè)合并中取得的資產(chǎn)、負債，其賬面價值與計稅基礎(chǔ)不同，應(yīng)確認相關(guān)遞延所得稅的，該遞延所得稅的確認影響合并中產(chǎn)生的商譽或是記入當期損益的金額，不影響所得稅費用。參見第三節(jié)教材【例題19-18】。

　　三、所得稅費用

　　此處的所得稅費用實質(zhì)上是指的利潤表中的所得稅費用項目。

　　計算確定了當期所得稅及遞延所得稅以后，利潤表中應(yīng)予確認的所得稅費用為兩者之和，即：

　　所得稅費用=當期所得稅+/-遞延所得稅

　　【例題2·計算分析題】教材P379【例19-22】A公司20×9年度利潤表中利潤總額為3 000萬元，該公司適用的所得稅稅率為25%。遞延所得稅資產(chǎn)及遞延所得稅負債不存在期初余額。與所得稅核算有關(guān)的情況如下：

　　20×9年發(fā)生的有關(guān)交易和事項中，會計處理與稅收處理存在差別的有：

　　(1)20×9年1月開始計提折舊的一項固定資產(chǎn)，成本為l 500萬元，使用年限為l0年，凈殘值為0，會計處理按雙倍余額遞減法計提折舊，稅收處理按直線法計提折舊。假定稅法規(guī)定的使用年限及凈殘值與會計規(guī)定相同。

　　(2)向關(guān)聯(lián)企業(yè)捐贈現(xiàn)金500萬元。假定按照稅法規(guī)定，企業(yè)向關(guān)聯(lián)方的捐贈不允許稅前扣除。

　　(3)當期取得作為交易性金融資產(chǎn)核算的股票投資成本800萬元，12月31日公允價值1200萬元。

　　(4)違反環(huán)保法規(guī)定應(yīng)支付罰款250萬元。

　　(5)期末對持有的存貨計提了75萬元的存貨跌價準備。

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