【例題9·計算分析題】教材P313【例14—5】
甲公司和乙公司均為增值稅一般納稅人，適用的增值稅稅率均為17%。20×9年8月，為適應(yīng)業(yè)務(wù)發(fā)展的需要，經(jīng)協(xié)商，甲公司決定以生產(chǎn)經(jīng)營過程中使用的廠房、設(shè)備以及庫存商品換入乙公司生產(chǎn)經(jīng)營過程中使用的辦公樓、小汽車、客運汽車。甲公司廠房的賬面原價為1 500萬元，在交換日的累計折舊為300萬元，公允價值為1 000萬元;設(shè)備的賬面原價為600萬元，在交換日的累計折舊為480萬元，公允價值為100萬元;庫存商品的賬面余額為300萬元，交換日的市場價格為350萬元，市場價格等于計稅價格。乙公司辦公樓的賬面原價為2 000萬元，在交換日的累計折舊為1 000萬元，公允價值為1 100萬元;小汽車的賬面原價為300萬元，在交換日的累計折舊為190萬元，公允價值為159.5萬元;客運汽車的賬面原價為300萬元，在交換日的累計折舊為180萬元，公允價值為150萬元。乙公司另外向甲公司支付銀行存款64.385萬元，其中包括由于換出和換入資產(chǎn)公允價值不同而支付的補價40.5萬元，以及換出資產(chǎn)銷項稅額與換入資產(chǎn)進項稅額的差額23.885萬元。
假定甲公司和乙公司都沒有為換出資產(chǎn)計提減值準(zhǔn)備;營業(yè)稅稅率為5%;甲公司換入乙公司的辦公樓、小汽車、客運汽車均作為固定資產(chǎn)使用和管理;乙公司換入甲公司的廠房、設(shè)備作為固定資產(chǎn)使用和管理，換入的庫存商品作為原材料使用和管理。甲公司開具了增值稅專用發(fā)票。
分析：本例涉及收付貨幣性資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)計算甲公司收到的貨幣性資產(chǎn)占甲公司換出資產(chǎn)公允價值總額的比例(等于乙公司支付的貨幣性資產(chǎn)占乙公司換出資產(chǎn)公允價值與支付的補價之和的比例)，即：
40.5萬元÷(1 000+100+350)萬元=2.79%<25%
可以認(rèn)定這一涉及多項資產(chǎn)交換的交換行為屬于非貨幣性資產(chǎn)交換。對于甲公司而言，為了拓展運輸業(yè)務(wù)，需要小汽車、客運汽車等，乙公司為了擴大產(chǎn)品生產(chǎn)，需要廠房、設(shè)備和原材料，換入資產(chǎn)對換入企業(yè)均能發(fā)揮更大的作用，該項涉及多項資產(chǎn)的非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實質(zhì);同時，各項換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)的公允價值均能可靠計量，因此，甲、乙公司均應(yīng)當(dāng)以公允價值為基礎(chǔ)確定換入資產(chǎn)的總成本，確認(rèn)產(chǎn)生的相關(guān)損益。同時，按照各單項換入資產(chǎn)的公允價值占換入資產(chǎn)公允價值總額的比例，確定各單項換入資產(chǎn)的成本。
甲公司的賬務(wù)處理如下：
(1)根據(jù)稅法的有關(guān)規(guī)定，企業(yè)以庫存商品和設(shè)備換入其他資產(chǎn)，視同銷售行為發(fā)生，應(yīng)計算增值稅銷項稅額，繳納增值稅。
換出庫存商品的增值稅銷項稅額=350×17%=59.5(萬元)
換出設(shè)備的增值稅銷項稅額=100×17%=17(萬元)
換入小汽車、客運汽車的增值稅進項稅額=(159.5+150)×17%=52.615(萬元)
換出廠房的營業(yè)稅稅額=1 000×5%=50(萬元)
(2)計算換入資產(chǎn)、換出資產(chǎn)公允價值總額：
換出資產(chǎn)公允價值總額=1 000+100+350=1 450(萬元)
換入資產(chǎn)公允價值總額=1 100+159.5+150=1 409.5(萬元)
(3)計算換入資產(chǎn)總成本：
換入資產(chǎn)總成本=換出資產(chǎn)公允價值-補價+應(yīng)支付的相關(guān)稅費
=1 450-40.5+0=1 409.5(萬元)
(4)計算確定換入各項資產(chǎn)的公允價值占換入資產(chǎn)公允價值總額的比例：
辦公樓公允價值占換入資產(chǎn)公允價值總額的比例=1 100÷1 409.5=78%
小汽車公允價值占換入資產(chǎn)公允價值總額的比例=159.5÷1 409.5=11.4%
客運汽車公允價值占換入資產(chǎn)公允價值總額的比例=150÷1 409.5=10.6%
(5)計算確定換入各項資產(chǎn)的成本：
辦公樓的成本：1 409.5×78%=1 099.41(萬元)
小汽車的成本：1 409.5×11.4%=160.68(萬元)
客運汽車的成本：1 409.5×10.6%=149.41(萬元)
(6)會計分錄：
借：固定資產(chǎn)清理 13 200 000
累計折舊 7 800 000
貸：固定資產(chǎn)——廠房 15 000 000
——設(shè)備 6 000 000
借：固定資產(chǎn)清理 500 000
貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交營業(yè)稅 500 000
借：固定資產(chǎn)——辦公樓 10 994 100
——小汽車 1 606 800
——客運汽車 1 494 100
應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(進項稅額) 526 150
銀行存款 643 850
營業(yè)外支出 2 700 000
貸：固定資產(chǎn)清理 13 700 000
主營業(yè)務(wù)收入 3 500 000
應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 765 000
借：主營業(yè)務(wù)成本 3 000 000
貸：庫存商品 3 000 000
乙公司的賬務(wù)處理如下：
(1)根據(jù)稅法的有關(guān)規(guī)定：
換入資產(chǎn)原材料的增值稅進項稅額=350×17%=59.5(萬元)
換入設(shè)備的增值稅進項稅額=100×17%=17(萬元)
換出小汽車、客運汽車的增值稅銷項稅額=(159.5+150)×17%=52.615(萬元)
換出辦公樓的營業(yè)稅稅額=1 100×5%=55(萬元)
(2)計算換入資產(chǎn)、換出資產(chǎn)公允價值總額：
換入資產(chǎn)公允價值總額=1 000+100+350=1450(萬元)
換出資產(chǎn)公允價值總額=1 100+159.5+150=1 409.5(萬元)
(3)確定換入資產(chǎn)總成本：
換入資產(chǎn)總成本=換出資產(chǎn)公允價值+支付的補價-可抵扣的增值稅進項稅額
=1 409.5+40.5-0=1 450(萬元)
(4)計算確定換入各項資產(chǎn)的公允價值占換入資產(chǎn)公允價值總額的比例：
廠房公允價值占換入資產(chǎn)公允價值總額的比例=1 000÷1 450=69%
設(shè)備公允價值占換入資產(chǎn)公允價值總額的比例=100÷1450=6.9%
原材料公允價值占換入資產(chǎn)公允價值總額的比例=350÷1 450=24.1%
(5)計算確定換入各項資產(chǎn)的成本：
廠房的成本：1 450×69%=1 000.5(萬元)
設(shè)備的成本：1 450×6.9%=100.05(萬元)
原材料的成本：1 450×24.1%=349.45(萬元)
(6)會計分錄：
借：固定資產(chǎn)清理 12 300 000
累計折舊 13 700 000
貸：固定資產(chǎn)——辦公樓 20 000 000
——小汽車 3 000 000
——客運汽車 3 000 000
借：固定資產(chǎn)清理 550 000
貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交營業(yè)稅 550 000
借：固定資產(chǎn)——廠房 10 005 000
——設(shè)備 1 000 500
原材料 3 494 500
應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(進項稅額) 765 000
貸：固定資產(chǎn)清理 12 850 000
應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 526 150
銀行存款 643 850
營業(yè)外收入 1 245 000
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