2009年注冊會(huì)計(jì)師考試《會(huì)計(jì)》復(fù)習(xí)筆記(第五章)

　　★對(duì)于教材例題5-16和5-17處理不同的解釋：

　　對(duì)于成本法轉(zhuǎn)權(quán)益法，有兩種情況：

　　(1)由于增資使得成本法改為權(quán)益法，此時(shí)進(jìn)行追溯調(diào)整。對(duì)于兩次投資之間被投資方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的變動(dòng)額，除了被投資方實(shí)現(xiàn)凈損益部分和分配現(xiàn)金股利部分，投資方直接調(diào)整相關(guān)的損益外;其他的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的變動(dòng)投資方一律按照持股比例計(jì)算調(diào)整資本公積。教材例5-16就屬于這種情況。

　　(2)由于減資使得成本法改為權(quán)益法，此時(shí)也要進(jìn)行追溯調(diào)整。初始投資和減資之間被投資方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的變動(dòng)額中，除被投資方實(shí)現(xiàn)凈損益部分和分配現(xiàn)金股利部分，投資方直接調(diào)整相關(guān)的損益外，對(duì)于所有者權(quán)益賬面價(jià)值的其他變動(dòng)，除非題目條件告知被投資方可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)使得資本公積增加或減少等條件，類似變動(dòng)額投資方需要調(diào)整資本公積。其他題目條件未告知的情況下，但確實(shí)所有者權(quán)益的金額有變化，我們認(rèn)為是資產(chǎn)在評(píng)估過程中產(chǎn)生的增值或減值，投資方不做調(diào)整。教材例5-17就屬于這種情況，對(duì)被投資方實(shí)現(xiàn)凈損益及分配現(xiàn)金股利等事項(xiàng)調(diào)整完畢后，由于題目中已經(jīng)說明“B公司未發(fā)生其他計(jì)入資本公積的交易或事項(xiàng)”，故被投資方初始投資和減資期間可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的變動(dòng)就不再調(diào)整資本公積。

　　二、權(quán)益法轉(zhuǎn)為成本法

　　1.增資由權(quán)益法轉(zhuǎn)為成本法

　　因追加投資原因?qū)е略�持有的�?duì)聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的投資轉(zhuǎn)變?yōu)閷?duì)子公司投資的,要追溯調(diào)整，將有關(guān)長期股權(quán)投資的賬面余額調(diào)整至最初取得成本，追溯調(diào)賬時(shí)，資產(chǎn)負(fù)債表科目正常些，利潤表的科目要換成“利潤分配——未分配利潤”。

　　繼后期間，自被投資單位分得的現(xiàn)金股利或利潤未超過轉(zhuǎn)換時(shí)被投資單位賬面留存收益中本企業(yè)享有份額的，分得的現(xiàn)金股利或利潤應(yīng)沖減長期股權(quán)投資的成本，不作為投資收益(按權(quán)益法的思路處理，由于無損益調(diào)整明細(xì)，所以沖減長期股權(quán)投資成本)。自被投資單位取得的現(xiàn)金股利或利潤超過轉(zhuǎn)換時(shí)被投資單位賬面留存收益中本企業(yè)享有份額的部分，確認(rèn)為當(dāng)期損益。

　　【例題·計(jì)算及會(huì)計(jì)處理題】2007年1月1日，甲公司以1500萬元取得C公司30%的股權(quán)，款項(xiàng)以銀行存款支付， C公司2007年1月1日可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值總額為5000萬元(假定其公允價(jià)值等于賬面價(jià)值)，因?qū)�C公司具有重大影響，甲公司對(duì)該項(xiàng)投資采用權(quán)益法核算。甲公司每年均按10%提取盈余公積。

　　2007年C公司實(shí)現(xiàn)凈利潤1000萬元，未分派現(xiàn)金股利。

　　2008年1月1日，甲公司又以1800萬元取得C公司30%的股權(quán)，款項(xiàng)以銀行存款支付，當(dāng)日C公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值總額為6000萬元，取得該部分股權(quán)后，甲公司能夠?qū)�C公司實(shí)施控制，因此甲公司將對(duì)C公司的股權(quán)投資轉(zhuǎn)為成本法核算。

　　要求：編制甲公司股權(quán)投資的有關(guān)會(huì)計(jì)分錄。

　　【答案】

　　(1)2007年1月1日

　　借：長期股權(quán)投資 　　　　　　　　　　1500

　　貸：銀行存款　　　　 　　　　　　　　1500

　　(2)2007年末：

　　借：長期股權(quán)投資——C公司(損益調(diào)整) 300

　　貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　300

　　(3)2008年1月1日

　�、儋徣�30%股權(quán)時(shí)：

　　借：長期股權(quán)投資——C公司 　　　　　1800

　　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　1800

　　②調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值

　　借：盈余公積 　　　　　　　　　　30 (300×10%)

　　利潤分配——未分配利潤　　　 270 (300-30)

　　貸：長期股權(quán)投資——C公司 　　　　　300

　　2.減資等原因由權(quán)益法轉(zhuǎn)為成本法

　　因減少投資導(dǎo)致長期股權(quán)投資的核算由權(quán)益法轉(zhuǎn)換為成本法(投資企業(yè)對(duì)被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場中沒有報(bào)價(jià)，公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長期股權(quán)投資)的，應(yīng)以轉(zhuǎn)換時(shí)長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值作為按照成本法核算的基礎(chǔ)，不需要追溯調(diào)整。

　　繼后期間，自被投資單位分得的現(xiàn)金股利或利潤未超過轉(zhuǎn)換時(shí)被投資單位賬面留存收益中本企業(yè)享有份額的，分得的現(xiàn)金股利或利潤應(yīng)沖減長期股權(quán)投資的成本，不作為投資收益(按權(quán)益法的思路處理，由于無損益調(diào)整明細(xì)，所以沖減長期股權(quán)投資成本)。自被投資單位取得的現(xiàn)金股利或利潤超過轉(zhuǎn)換時(shí)被投資單位賬面留存收益中本企業(yè)享有份額的部分，確認(rèn)為當(dāng)期損益。

　　【例題·計(jì)算及會(huì)計(jì)處理題】東方股份有限公司(以下簡稱東方公司)20×6年至20×9年投資業(yè)務(wù)的有關(guān)資料如下：

　　(l)20×6年11月1日， 東方公司與A股份有限公司(以下簡稱A公司，A公司為非上市公司)簽訂股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議。該股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議規(guī)定: 東方公司收購 A 公司股份總額的 30%， 收購價(jià)格為220萬元，收購價(jià)款于協(xié)議生效后以銀行存款支付;該股權(quán)協(xié)議生效日為20×6年12月31日。

　　該股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議于20×6年12月25日分別經(jīng)東方公司和A公司臨時(shí)股東大會(huì)審議通過，并依法報(bào)經(jīng)有關(guān)部門批準(zhǔn)。

　　(2)20×7年1月1日，A公司凈資產(chǎn)的賬面價(jià)值和公允價(jià)值均為 800萬元，其中股本為400萬元，資本公積為100萬元，未分配利潤為 300萬元(均為20×6年度實(shí)現(xiàn)的凈利潤)。

　　(3)20×7年1月1日，A公司董事會(huì)提出20×6年利潤分配方案。該方案如下: 按實(shí)現(xiàn)凈利潤的10% 提取法定盈余公積;按實(shí)現(xiàn)凈利潤的5%提取任意盈余公積金;不分配現(xiàn)金股利。對(duì)該方案進(jìn)行會(huì)計(jì)處理后，A公司凈資產(chǎn)總額仍為800萬元，其中股本為400萬元，資本公積為100萬元，盈余公積為45萬元，未分配利潤為255萬元。

　　(4)20×7年1月1日，東方公司以銀行存款支付收購股權(quán)價(jià)款220萬元，并辦理了相關(guān)的股權(quán)劃轉(zhuǎn)手續(xù)。

　　(5)20×7年5月8日，A公司股東大會(huì)通過20×6年度利潤分配方案。該分配方案如下: 按實(shí)現(xiàn)凈利潤的10% 提取法定盈余公積;按實(shí)現(xiàn)凈利潤的5%提取任意盈余公積金;分配現(xiàn)金股利200萬元。

　　(6)20×7年6月5日，東方公司收到A公司分派的現(xiàn)金股利。

　　(7)20×7年6月12日，A公司持有的可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值增加，A 公司由此確認(rèn)的資本公積為80萬元，并進(jìn)行了相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理。

　　(8)20×7年度，A公司實(shí)現(xiàn)凈利潤400萬元。

　　(9)20×8年5月6日，A公司股東大會(huì)通過 20×7年度利潤分配方案。該方案如下: 按實(shí)現(xiàn)凈利潤的10%提取法定盈余公積;按實(shí)現(xiàn)凈利潤的5%提取任意盈余公積金;不分配現(xiàn)金股利。

　　(10)20×8年度，A公司實(shí)現(xiàn)凈利潤200萬元。

　　(11)20×8年12月31日，東方公司對(duì)A公司投資的預(yù)計(jì)可收回金額為250萬元。

　　(12)20×9年1月1日，A公司增資擴(kuò)股，因東方公司未追加投資，其持有的A公司股份比例降為15%，并不再對(duì)A公司具有重大影響。A公司董事會(huì)提出20×8年利潤分配方案。該分配方案如下: 按實(shí)現(xiàn)凈利潤的10% 提取法定盈余公積;按實(shí)現(xiàn)凈利潤的5%提取任意盈余公積金;分配現(xiàn)金股利500萬元。