★對于教材例題5-16和5-17處理不同的解釋:
對于成本法轉(zhuǎn)權(quán)益法,有兩種情況:
(1)由于增資使得成本法改為權(quán)益法,此時進行追溯調(diào)整。對于兩次投資之間被投資方可辨認凈資產(chǎn)公允價值的變動額,除了被投資方實現(xiàn)凈損益部分和分配現(xiàn)金股利部分,投資方直接調(diào)整相關(guān)的損益外;其他的可辨認凈資產(chǎn)公允價值的變動投資方一律按照持股比例計算調(diào)整資本公積。教材例5-16就屬于這種情況。
(2)由于減資使得成本法改為權(quán)益法,此時也要進行追溯調(diào)整。初始投資和減資之間被投資方所有者權(quán)益賬面價值的變動額中,除被投資方實現(xiàn)凈損益部分和分配現(xiàn)金股利部分,投資方直接調(diào)整相關(guān)的損益外,對于所有者權(quán)益賬面價值的其他變動,除非題目條件告知被投資方可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動使得資本公積增加或減少等條件,類似變動額投資方需要調(diào)整資本公積。其他題目條件未告知的情況下,但確實所有者權(quán)益的金額有變化,我們認為是資產(chǎn)在評估過程中產(chǎn)生的增值或減值,投資方不做調(diào)整。教材例5-17就屬于這種情況,對被投資方實現(xiàn)凈損益及分配現(xiàn)金股利等事項調(diào)整完畢后,由于題目中已經(jīng)說明“B公司未發(fā)生其他計入資本公積的交易或事項”,故被投資方初始投資和減資期間可辨認凈資產(chǎn)公允價值的變動就不再調(diào)整資本公積。
二、權(quán)益法轉(zhuǎn)為成本法
1.增資由權(quán)益法轉(zhuǎn)為成本法
因追加投資原因?qū)е略钟械膶β?lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的投資轉(zhuǎn)變?yōu)閷ψ庸就顿Y的,要追溯調(diào)整,將有關(guān)長期股權(quán)投資的賬面余額調(diào)整至最初取得成本,追溯調(diào)賬時,資產(chǎn)負債表科目正常些,利潤表的科目要換成“利潤分配——未分配利潤”。
繼后期間,自被投資單位分得的現(xiàn)金股利或利潤未超過轉(zhuǎn)換時被投資單位賬面留存收益中本企業(yè)享有份額的,分得的現(xiàn)金股利或利潤應(yīng)沖減長期股權(quán)投資的成本,不作為投資收益(按權(quán)益法的思路處理,由于無損益調(diào)整明細,所以沖減長期股權(quán)投資成本)。自被投資單位取得的現(xiàn)金股利或利潤超過轉(zhuǎn)換時被投資單位賬面留存收益中本企業(yè)享有份額的部分,確認為當(dāng)期損益。
【例題·計算及會計處理題】2007年1月1日,甲公司以1500萬元取得C公司30%的股權(quán),款項以銀行存款支付, C公司2007年1月1日可辨認凈資產(chǎn)公允價值總額為5000萬元(假定其公允價值等于賬面價值),因?qū)公司具有重大影響,甲公司對該項投資采用權(quán)益法核算。甲公司每年均按10%提取盈余公積。
2007年C公司實現(xiàn)凈利潤1000萬元,未分派現(xiàn)金股利。
2008年1月1日,甲公司又以1800萬元取得C公司30%的股權(quán),款項以銀行存款支付,當(dāng)日C公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值總額為6000萬元,取得該部分股權(quán)后,甲公司能夠?qū)公司實施控制,因此甲公司將對C公司的股權(quán)投資轉(zhuǎn)為成本法核算。
要求:編制甲公司股權(quán)投資的有關(guān)會計分錄。
【答案】
(1)2007年1月1日
借:長期股權(quán)投資 1500
貸:銀行存款 1500
(2)2007年末:
借:長期股權(quán)投資——C公司(損益調(diào)整) 300
貸:投資收益 300
(3)2008年1月1日
、儋徣30%股權(quán)時:
借:長期股權(quán)投資——C公司 1800
貸:銀行存款 1800
②調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值
借:盈余公積 30 (300×10%)
利潤分配——未分配利潤 270 (300-30)
貸:長期股權(quán)投資——C公司 300
2.減資等原因由權(quán)益法轉(zhuǎn)為成本法
因減少投資導(dǎo)致長期股權(quán)投資的核算由權(quán)益法轉(zhuǎn)換為成本法(投資企業(yè)對被投資單位不具有共同控制或重大影響,并且在活躍市場中沒有報價,公允價值不能可靠計量的長期股權(quán)投資)的,應(yīng)以轉(zhuǎn)換時長期股權(quán)投資的賬面價值作為按照成本法核算的基礎(chǔ),不需要追溯調(diào)整。
繼后期間,自被投資單位分得的現(xiàn)金股利或利潤未超過轉(zhuǎn)換時被投資單位賬面留存收益中本企業(yè)享有份額的,分得的現(xiàn)金股利或利潤應(yīng)沖減長期股權(quán)投資的成本,不作為投資收益(按權(quán)益法的思路處理,由于無損益調(diào)整明細,所以沖減長期股權(quán)投資成本)。自被投資單位取得的現(xiàn)金股利或利潤超過轉(zhuǎn)換時被投資單位賬面留存收益中本企業(yè)享有份額的部分,確認為當(dāng)期損益。
【例題·計算及會計處理題】東方股份有限公司(以下簡稱東方公司)20×6年至20×9年投資業(yè)務(wù)的有關(guān)資料如下:
(l)20×6年11月1日, 東方公司與A股份有限公司(以下簡稱A公司,A公司為非上市公司)簽訂股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議。該股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議規(guī)定: 東方公司收購 A 公司股份總額的 30%, 收購價格為220萬元,收購價款于協(xié)議生效后以銀行存款支付;該股權(quán)協(xié)議生效日為20×6年12月31日。
該股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議于20×6年12月25日分別經(jīng)東方公司和A公司臨時股東大會審議通過,并依法報經(jīng)有關(guān)部門批準(zhǔn)。
(2)20×7年1月1日,A公司凈資產(chǎn)的賬面價值和公允價值均為 800萬元,其中股本為400萬元,資本公積為100萬元,未分配利潤為 300萬元(均為20×6年度實現(xiàn)的凈利潤)。
(3)20×7年1月1日,A公司董事會提出20×6年利潤分配方案。該方案如下: 按實現(xiàn)凈利潤的10% 提取法定盈余公積;按實現(xiàn)凈利潤的5%提取任意盈余公積金;不分配現(xiàn)金股利。對該方案進行會計處理后,A公司凈資產(chǎn)總額仍為800萬元,其中股本為400萬元,資本公積為100萬元,盈余公積為45萬元,未分配利潤為255萬元。
(4)20×7年1月1日,東方公司以銀行存款支付收購股權(quán)價款220萬元,并辦理了相關(guān)的股權(quán)劃轉(zhuǎn)手續(xù)。
(5)20×7年5月8日,A公司股東大會通過20×6年度利潤分配方案。該分配方案如下: 按實現(xiàn)凈利潤的10% 提取法定盈余公積;按實現(xiàn)凈利潤的5%提取任意盈余公積金;分配現(xiàn)金股利200萬元。
(6)20×7年6月5日,東方公司收到A公司分派的現(xiàn)金股利。
(7)20×7年6月12日,A公司持有的可供出售金融資產(chǎn)公允價值增加,A 公司由此確認的資本公積為80萬元,并進行了相應(yīng)的會計處理。
(8)20×7年度,A公司實現(xiàn)凈利潤400萬元。
(9)20×8年5月6日,A公司股東大會通過 20×7年度利潤分配方案。該方案如下: 按實現(xiàn)凈利潤的10%提取法定盈余公積;按實現(xiàn)凈利潤的5%提取任意盈余公積金;不分配現(xiàn)金股利。
(10)20×8年度,A公司實現(xiàn)凈利潤200萬元。
(11)20×8年12月31日,東方公司對A公司投資的預(yù)計可收回金額為250萬元。
(12)20×9年1月1日,A公司增資擴股,因東方公司未追加投資,其持有的A公司股份比例降為15%,并不再對A公司具有重大影響。A公司董事會提出20×8年利潤分配方案。該分配方案如下: 按實現(xiàn)凈利潤的10% 提取法定盈余公積;按實現(xiàn)凈利潤的5%提取任意盈余公積金;分配現(xiàn)金股利500萬元。
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