成本法和權(quán)益法的轉(zhuǎn)換
長(zhǎng)期股權(quán)投資在持有期間,可能因持股比例下降或上升而由成本法改為權(quán)益法或由權(quán)益法改為成本法。
一、成本法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法
1.增資由成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法
原持有的對(duì)被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響、在活躍市場(chǎng)沒(méi)有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資,因追加投資導(dǎo)致持股比例上升,能夠?qū)Ρ煌顿Y單位施加重大影響或是實(shí)施共同控制的,在自成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法時(shí),應(yīng)區(qū)分原持有的長(zhǎng)期股權(quán)投資以及新增長(zhǎng)期股權(quán)投資兩部分分別處理:
(1)原持有長(zhǎng)期股權(quán)投資的處理
原持有長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面余額與按照原持股比例計(jì)算確定應(yīng)享有原取得投資時(shí)被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額之間的差額:
、賹儆谕ㄟ^(guò)投資作價(jià)體現(xiàn)的商譽(yù)部分(即原取得投資時(shí)投資成本大于應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的部分),不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值;
、趯儆谠〉猛顿Y時(shí)因長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面余額小于應(yīng)享有原取得投資時(shí)被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額,一方面應(yīng)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值,另一方面應(yīng)同時(shí)調(diào)整留存收益(追溯調(diào)整)。
借:長(zhǎng)期股權(quán)投資
貸:盈余公積
利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)
如下圖所示:
(2)新增長(zhǎng)期股權(quán)投資的處理
對(duì)于新取得的股權(quán)部分,應(yīng)比較新增投資的成本與取得該部分投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額,其中投資成本大于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的,不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值;對(duì)于投資成本小于應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的,應(yīng)調(diào)整增加長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本,同時(shí)計(jì)入取得當(dāng)期的營(yíng)業(yè)外收入。
注意:兩次投資形成的商譽(yù)或計(jì)入留存收益(或當(dāng)期損益)的金額應(yīng)綜合考慮,以確定與整體投資相關(guān)的商譽(yù)或應(yīng)計(jì)入留存收益(或當(dāng)期損益)的金額。
(3)對(duì)于原取得投資后至新取得投資的交易日之間被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng)相對(duì)于原持股比例的部分
、賹儆谠诖酥g被投資單位實(shí)現(xiàn)凈損益中應(yīng)享有份額的,一方面應(yīng)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值,同時(shí)對(duì)于原取得投資時(shí)至新增投資當(dāng)期期初按照原持股比例應(yīng)享有被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈損益,應(yīng)調(diào)整留存收益;
、趯(duì)于新增投資當(dāng)期期初至新增投資交易日之間應(yīng)享有被投資單位的凈損益,應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益;
③屬于其他原因?qū)е碌谋煌顿Y單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)中應(yīng)享有的份額,在調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值的同時(shí),應(yīng)當(dāng)計(jì)入“資本公積—其他資本公積”。
如下圖所示:
借:長(zhǎng)期股權(quán)投資(被投資方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)數(shù)×原持股比例)
貸:盈余公積(被投資方實(shí)現(xiàn)凈損益×原持股比例×盈余公積提取比例)
利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)(被投資方實(shí)現(xiàn)凈損益×原持股比例×(1-盈余公積提取比例))
資本公積——其他資本公積(差額)
【例題·計(jì)算及會(huì)計(jì)處理題】A公司于2008年1月1日取得B公司10%的股權(quán),成本為500萬(wàn)元,取得投資時(shí)B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值總額為6000萬(wàn)元(假定公允價(jià)值與賬面價(jià)值相同)。因?qū)Ρ煌顿Y單位不具有重大影響且無(wú)法可靠確定該項(xiàng)投資的公允價(jià)值,A公司對(duì)其采用成本法核算。A公司按照凈利潤(rùn)的10%提取盈余公積。
2009年1月1日,A公司又以1450萬(wàn)元的價(jià)格取得B公司20%的股權(quán),當(dāng)日B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值總額為7500萬(wàn)元。取得該部分股權(quán)后,按照B公司章程規(guī)定,A公司能夠派人參與B公司的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策,對(duì)該項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資轉(zhuǎn)為采用權(quán)益法核算。假定A公司在取得對(duì)B公司10%股權(quán)后至新增投資日,B公司通過(guò)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)為1000萬(wàn)元,未派發(fā)現(xiàn)金股利或利潤(rùn)。除所實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)外,未發(fā)生其他計(jì)入資本公積的交易或事項(xiàng)。假定不考慮投資單位和被投資單位的內(nèi)部交易。
要求:
(1)編制由成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法核算對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整的會(huì)計(jì)分錄。
(2)編制2009年1月1日A公司以1450萬(wàn)元的價(jià)格取得B公司20%的股權(quán)的會(huì)計(jì)分錄。
(3)若2009年1月1日A公司支付1650萬(wàn)元的價(jià)格取得B公司20%的股權(quán),編制相關(guān)會(huì)計(jì)分錄。
(4)若2009年1月1日A公司支付1520萬(wàn)元的價(jià)格取得B公司20%的股權(quán),編制相關(guān)會(huì)計(jì)分錄。
【答案】
(1)對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值的調(diào)整
、賹(duì)于原l0%股權(quán)的成本500萬(wàn)元與原投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額600萬(wàn)元(6000×10%)之間的差額100萬(wàn)元,該部分差額應(yīng)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值和留存收益。
借:長(zhǎng)期股權(quán)投資 100
貸:盈余公積 10
利潤(rùn)分配—未分配利潤(rùn) 90
②對(duì)于被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)在原投資時(shí)至新增投資交易日之間公允價(jià)值的變動(dòng) (7500-6000)相對(duì)于原持股比例的部分150萬(wàn)元,其中屬于投資后被投資單位實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)部分100萬(wàn)元(1000×10%),應(yīng)調(diào)整增加長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面余額,同時(shí)調(diào)整留存收益;除實(shí)現(xiàn)凈損益外其他原因?qū)е碌目杀嬲J(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的變動(dòng)50萬(wàn)元,應(yīng)當(dāng)調(diào)整增加長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面余額,同時(shí)計(jì)入資本公積(其他資本公積)。針對(duì)該部分投資的賬務(wù)處理為:
借:長(zhǎng)期股權(quán)投資 150
貸:資本公積—其他資本公積 50
盈余公積 10
利潤(rùn)分配—未分配利潤(rùn) 90
(2)2009年1月1日,A公司應(yīng)確認(rèn)對(duì)B公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資
借:長(zhǎng)期股權(quán)投資 1450
貸:銀行存款 1450
對(duì)于新取得的股權(quán),其成本為1450萬(wàn)元,與取得該投資時(shí)按照持股比例計(jì)算確定應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額1500萬(wàn)元(7500×20%)之間的差額50萬(wàn)元,應(yīng)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資成本和營(yíng)業(yè)外收入。
借:長(zhǎng)期股權(quán)投資 50
貸:營(yíng)業(yè)外收入 50
(3)2009年1月1日支付1650萬(wàn)元的會(huì)計(jì)分錄
、賹(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值的調(diào)整
對(duì)于被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)在原投資時(shí)至新增投資交易日之間公允價(jià)值的變動(dòng) (7500-6000)相對(duì)于原持股比例的部分150萬(wàn)元,其中屬于投資后被投資單位實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)部分100萬(wàn)元(1000×10%),應(yīng)調(diào)整增加長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面余額,同時(shí)調(diào)整留存收益;除實(shí)現(xiàn)凈損益外其他原因?qū)е碌目杀嬲J(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的變動(dòng)50萬(wàn)元,應(yīng)當(dāng)調(diào)整增加長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面余額,同時(shí)計(jì)入資本公積(其他資本公積)。針對(duì)該部分投資的賬務(wù)處理為:
借:長(zhǎng)期股權(quán)投資 150
貸:資本公積—其他資本公積 50
盈余公積 10
利潤(rùn)分配—未分配利潤(rùn) 90
、2009年1月1日,A公司應(yīng)確認(rèn)對(duì)B公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資
借:長(zhǎng)期股權(quán)投資 1650
貸:銀行存款 1650
對(duì)于新取得的股權(quán),其成本為1650萬(wàn)元,與取得該投資時(shí)按照持股比例計(jì)算確定應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額1500萬(wàn)元(7500×20%)之間的差額150萬(wàn)元屬于包含在長(zhǎng)期股權(quán)投資中的商譽(yù),但原持股比例10%部分長(zhǎng)期股權(quán)投資中確認(rèn)留存收益100萬(wàn)元,所以綜合考慮體現(xiàn)在長(zhǎng)期股權(quán)投資中的商譽(yù)為50萬(wàn)元。
北京 | 天津 | 上海 | 江蘇 | 山東 |
安徽 | 浙江 | 江西 | 福建 | 深圳 |
廣東 | 河北 | 湖南 | 廣西 | 河南 |
海南 | 湖北 | 四川 | 重慶 | 云南 |
貴州 | 西藏 | 新疆 | 陜西 | 山西 |
寧夏 | 甘肅 | 青海 | 遼寧 | 吉林 |
黑龍江 | 內(nèi)蒙古 |