2009年注冊會計師考試《會計》復(fù)習筆記(第五章)

　　【例題3·計算分析題】甲公司于2008年3月31日對同一集團內(nèi)某全資乙公司進行了吸收合并，支付合并對價2000萬元。合并日，乙公司資產(chǎn)的賬面價值為3000萬元，負債賬面價值為800萬元，凈資產(chǎn)賬面價值為2200萬元。則合并日甲公司應(yīng)將乙公司的資產(chǎn)、負債并入賬內(nèi)。甲公司的賬務(wù)處理是：

　　借：相關(guān)資產(chǎn)　　　　　　　3000(賬面價值)

　　貸：相關(guān)負債　　　　　　　　　800

　　銀行存款　　　　　　　　　2000

　　資本公積——資本溢價　　　200

　　2.非同一控制下(購買法)

　　非同一控制下的企業(yè)合并，是參與合并的一方購買另一方或多付的交易，基本處理原則是購買法。

　　(1)非同一控制下的控股合并

　　非同一控制下的控股合并購買日只需要編制合并資產(chǎn)負債表，不需要編制合并利潤表和合并現(xiàn)金流量表，資產(chǎn)負債表日，企業(yè)編制合并利潤表和合并現(xiàn)金流量表時，應(yīng)將購買日至資產(chǎn)負債表日實現(xiàn)的利潤或產(chǎn)生的現(xiàn)金流量納入合并范圍。

　　1)長期股權(quán)投資的初始投資成本確定

　�、僖淮谓灰讓崿F(xiàn)的企業(yè)合并

　　非同一控制下的企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資，購買方按照購買方付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔的負債、發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價值以及為進行合并發(fā)生的各項直接費用之和確定的合并成本作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。

　　a.以現(xiàn)金作為合并對價

　　借：長期股權(quán)投資(購買日的合并成本)

　　應(yīng)收股利(享有被投資單位已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利)

　　貸：銀行存款

　　b.以存貨作為合并對價

　　借：長期股權(quán)投資(購買日的合并成本)

　　應(yīng)收股利(享有被投資單位已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利)

　　貸：主營業(yè)務(wù)收入(庫存商品的公允價值)

　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額)

　　同時：

　　借：主營業(yè)務(wù)成本

　　存貨跌價準備

　　貸：庫存商品

　　c.以固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等作為合并對價

　　借：長期股權(quán)投資(購買日的合并成本)

　　應(yīng)收股利(享有被投資單位已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利)

　　貸：無形資產(chǎn)(固定資產(chǎn)清理)等

　　營業(yè)外收入(或借：營業(yè)外支出)(差額)

　　②多次交易分步實現(xiàn)的企業(yè)合并

　　a.達到企業(yè)合并前對持有的長期股權(quán)投資采用成本法核算的，長期股權(quán)投資在購買日的成本應(yīng)為原賬面余額加上購買日為取得進一步的股份新支付對價的公允價值之和;

　　b.達到企業(yè)合并前對持有的長期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算的，購買日應(yīng)對權(quán)益法下長期股權(quán)投資的賬面余額進行調(diào)整，將有關(guān)長期股權(quán)投資的賬面余額調(diào)整為最初成本，在此基礎(chǔ)上加上購買日為取得進一步的股份新支付的對價的公允價值作為購買日長期股權(quán)投資的成本。

　　2)企業(yè)合并成本與合并中取得被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額差額的處理

　　當企業(yè)合并成本>合并中取得被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額時：

　　·控股合并：該差額是列示在合并資產(chǎn)負債表中的商譽

　　·吸收合并：該差額是購買方在其賬簿及個別財務(wù)報表中應(yīng)確認的商譽。

　　當企業(yè)合并成本<合并中取得被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額時：

　　·控股合并：該差額應(yīng)體現(xiàn)在合并當期的合并利潤表中，不影響購買方的個別利潤表

　　·吸收合并：該差額應(yīng)計入購買方的合并當期的個別利潤表。

　　3)編制抵銷分錄：

　　借：存貨(合并日資產(chǎn)的公允價值減去賬面價值，下同)

　　長期股權(quán)投資

　　固定資產(chǎn)

　　無形資產(chǎn)等

　　貸：資本公積

　　借：實收資本

　　資本公積

　　盈余公積

　　未分配利潤

　　商譽

　　貸：長期股權(quán)投資

　　少數(shù)股東權(quán)益

　　(2)非同一控制下的吸收合并(不編制合并報表)

　　①購買方在購買日將合并中取得的各項資產(chǎn)、負債，按其公允價值確認為本企業(yè)的資產(chǎn)和負債;

　　②作為合并對價的有關(guān)非貨幣性資產(chǎn)在購買日的公允價值與賬面價值差額，應(yīng)作為資產(chǎn)的處置損益計入合并當期的利潤表;

　�、酆喜⒊杀九c所取得的被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值的差額，視情況分別確認為商譽或是作為企業(yè)合并當期的損益計入利潤表。

　�、芫唧w處理類似非同一控制下的控股合并，不同點在于非同一控制下的吸收合并中，合并中取得的可辨認凈資產(chǎn)和負債作為個別報表中的項目列示。

　　借：相關(guān)資產(chǎn)

　　商譽(借方差額)

　　貸：相關(guān)負債

　　銀行存款等(合并對價)

　　營業(yè)外收入(貸方差額)