2.因持股比例下降由成本法改為權(quán)益法

　　持股比例下降由成本法改為權(quán)益法的會計處理如下圖所示：

 

　　因處置投資導(dǎo)致對被投資單位的影響能力由控制轉(zhuǎn)為具有重大影響或者與其他投資方一起實(shí)施共同控制的情況下,首先應(yīng)按處置或收回投資的比例結(jié)轉(zhuǎn)應(yīng)終止確認(rèn)的長期股權(quán)投資成本。在此基礎(chǔ)上,應(yīng)當(dāng)比較剩余的長期股權(quán)投資成本與按照剩余持股比例計算原投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的份額,屬于投資作價中體現(xiàn)的商譽(yù)部分,不調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值;屬于投資成本小于原投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的,在調(diào)整長期股權(quán)投資成本的同時,應(yīng)調(diào)整留存收益。

　　對于原取得投資后至因處置投資導(dǎo)致轉(zhuǎn)變?yōu)闄?quán)益法核算之間被投資單位實(shí)現(xiàn)凈損益中應(yīng)享有的份額，一方面應(yīng)當(dāng)調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值，同時對于原取得投資時至處置投資當(dāng)期期初被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈損益(扣除已發(fā)放及已宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤)中應(yīng)享有的份額，調(diào)整留存收益，對于處置投資當(dāng)期期初至處置投資日之間被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈損益中享有的份額，調(diào)整當(dāng)期損益;其他原因?qū)е卤煌顿Y單位所有者權(quán)益變動中應(yīng)享有的份額，在調(diào)整長期股權(quán)投資賬面價值的同時，應(yīng)當(dāng)記入“資本公積——其他資本公積”科目。

　　長期股權(quán)投資自成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法后，未來期間應(yīng)當(dāng)按照準(zhǔn)則規(guī)定計算確認(rèn)應(yīng)享有被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈損益及所有者權(quán)益其他變動的份額。

　　【教材例5-17】A公司原持有B公司60%的股權(quán)，其賬面余額為30 000 000元，未計提減值準(zhǔn)備。20×9年5月3日，A公司將其持有的對B公司長期股權(quán)投資中的1/3出售給某企業(yè)。出售取得價款18 000 000元，當(dāng)日被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值總額為80 000 000元。A公司取得B公司60%股權(quán)時，B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值總額為45 000 000元(假定公允價值與賬面價值相同)。自A公司取得對B公司長期股權(quán)投資后至部分處置投資前，B公司實(shí)現(xiàn)凈利潤25 000 000元，其中，自A公司取得投資日至20×9年年初實(shí)現(xiàn)凈利潤20 000 000元。假定B公司一直未進(jìn)行利潤分配。除所實(shí)現(xiàn)凈利潤外，B公司未發(fā)生其他計入資本公積的交易或事項(xiàng)。本例中A公司按凈利潤的10%提取盈余公積。

　　在出售20%的股權(quán)后，A公司對B公司的持股比例為40%，在被投資單位董事會中派有代表，但不能對B公司生產(chǎn)經(jīng)營決策實(shí)施控制。對B公司長期股權(quán)投資應(yīng)由成本法改為按照權(quán)益法核算。

　　(1)確認(rèn)長期股權(quán)投資處置損益

　　借：銀行存款 18 000 000

　　貸：長期股權(quán)投資——B公司 10 000 000

　　投資收益 8 000 000

　　(2)調(diào)整長期股權(quán)投資賬面價值

　　剩余長期股權(quán)投資的賬面價值為20 000 000元，與原投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額之間的差額2 000 000元(20 000 000-45 000 000×40%)為商譽(yù)，該部分商譽(yù)的價值不需要對長期股權(quán)投資的成本進(jìn)行調(diào)整。

　　處置投資以后按照持股比例計算享有被投資單位自購買日至處置投資日期間實(shí)現(xiàn)的凈利潤為10 000 000元(25 000 000×40%)，應(yīng)調(diào)整增加長期股權(quán)投資的賬面價值，同時調(diào)整留存收益和當(dāng)期損益。A公司應(yīng)進(jìn)行以下賬務(wù)處理：

　　借：長期股權(quán)投資——B公司——損益調(diào)整 10 000 000

　　貸：盈余公積 800 000

　　利潤分配——未分配利潤 7 200 000

　　投資收益 2 000 000

　　(二)權(quán)益法轉(zhuǎn)為成本法

　　1.因持股比例上升由權(quán)益法改為成本法

　　按分步取得股權(quán)最終形成企業(yè)合并處理。

　　2.因持股比例下降由權(quán)益法改為成本法

　　按賬面價值作為成本法核算的基礎(chǔ)。

　　【教材例5-18】甲公司持有乙公司30%的有表決權(quán)股份，能夠?qū)σ夜�司的生產(chǎn)經(jīng)營決策施加重大影響，采用權(quán)益法核算。20×7年10月，甲公司將該項(xiàng)投資中的50%對外出售。出售以后，無法再對乙公司施加重大影響，且該項(xiàng)投資不存在活躍市場，公允價值無法可靠確定，轉(zhuǎn)為采用成本法核算。出售時，該項(xiàng)長期股權(quán)投資的賬面價值為16 000 000元，其中投資成本13 000 000元，損益調(diào)整為3 000 000元，出售取得價款9 000 000元。

　　甲公司確認(rèn)處置部分投資相關(guān)的賬務(wù)處理：

　　借：銀行存款 9 000 000

　　貸：長期股權(quán)投資——乙公司——成本 6 500 000

　　——損益調(diào)整 1 500 000

　　投資收益 1 000 000

　　五、長期股權(quán)投資的減值

　　按照成本法核算的，在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權(quán)投資，按“金融工具確認(rèn)和計量”準(zhǔn)則規(guī)定處理，其他按“資產(chǎn)減值”準(zhǔn)則規(guī)定處理。長期股權(quán)投資的減值一經(jīng)計提，在持有期間不得轉(zhuǎn)回。

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