四、非貨幣性資產(chǎn)交換中涉及多項資產(chǎn)交換的會計處理

　　(一)具有商業(yè)實質(zhì)且公允價值能夠可靠計量的會計處理

　　非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實質(zhì)，且換入資產(chǎn)的公允價值能夠可靠計量的，應(yīng)當(dāng)按照換入各項資產(chǎn)的公允價值占換入資產(chǎn)公允價值總額的比例，對換入資產(chǎn)的成本總額進(jìn)行分配，確定各項換入資產(chǎn)的成本。

　　每項換入資產(chǎn)成本=該項資產(chǎn)的公允價值÷?lián)Q入資產(chǎn)公允價值總額×換入資產(chǎn)的成本總額

　　【例8-5】甲公司和乙公司均為增值稅一般納稅企業(yè)，其適用的增值稅稅率均為17%。甲公司為適應(yīng)經(jīng)營業(yè)務(wù)發(fā)展的需要，經(jīng)與乙公司協(xié)商，將甲公司原生產(chǎn)用的廠房、機(jī)床以及庫存原材料，與乙公司的辦公樓、小轎車、客運大轎車交換(均作為固定資產(chǎn)核算)。甲公司換出廠房的賬面原價為1 500 000元，已提折舊為300 000元，公允價值為1 000 000元;換出機(jī)床的賬面原價為1 200 000元，已提折舊為600 000元，公允價值為800 000元;換出原材料的賬面價值為3 000 000元，公允價值和計稅價格均為3 500 000元。乙公司換出辦公樓的賬面原價為1 500 000元，已提折舊為500 000元，公允價值為1 500 000元;換出小轎車的賬面原價為2 000 000元，已提折舊為900 000元，公允價值為1 000 000元;客運大轎車的賬面原價為3 000 000元，已提折舊為800 000元，公允價值為2 400 000元，另支付補價995 000元。假定甲公司和乙公司換出資產(chǎn)均未計提減值準(zhǔn)備，且在交換過程中除增值稅外未發(fā)生其他相關(guān)稅費。甲公司換入的乙公司的辦公樓、小轎車、客運大轎車均作為固定資產(chǎn)核算。乙公司換入的甲公司的廠房、機(jī)床作為固定資產(chǎn)核算，換入的甲公司的原材料作為庫存原材料核算。

　　假定該交易具有商業(yè)實質(zhì)，且公允價值均能夠可靠計量。

　　據(jù)此，甲公司與乙公司的會計處理步驟如下：

　　第一步，計算換入換出資產(chǎn)的賬面價值與公允價值：

　　甲公司換出資產(chǎn)的賬面價值合計為4 800 000元，公允價值及換出材料的增值稅合計5 895 000元;乙公司換出資產(chǎn)的賬面價值合計4 300 000元，公允價值合計為4 900 000元。同時，乙公司支付給甲公司995 000元補價。

　　第二步，計算換入資產(chǎn)價值總額：

　　(1)計算甲公司應(yīng)分配的換入資產(chǎn)價值總額

　　甲公司換入資產(chǎn)價值總額

　　=換出資產(chǎn)公允價值+應(yīng)支付的相關(guān)稅費-收到的補價

　　=5 300 000+3 500 000×17%-995 000=4 900 000(元)

　　(2)計算乙公司應(yīng)分配的換入資產(chǎn)價值總額

　　乙公司換入資產(chǎn)價值總額

　　=換出資產(chǎn)公允價值+應(yīng)支付的相關(guān)稅費+支付的補價-可抵扣的增值稅進(jìn)項稅額

　　=4 900 000+0+995 000-3 500 000×17%

　　=5 300 000(元)

　　第三步，計算各項換入資產(chǎn)的入賬價值

　　(1)甲公司換入各項資產(chǎn)的入賬價值

　　甲公司換入乙公司辦公樓應(yīng)分配的價值=1 500 000÷4 900 000×4 900 000=1 500 000(元)

　　甲公司換入乙公司小轎車應(yīng)分配的價值=1 000 000÷4 900 000×4 900 000=1 000 000(元)

　　甲公司換入乙公司客運大轎車應(yīng)分配的價值=2 400 000÷4 900 000×4 900 000=2 400 000(元)

　　(2)乙公司換入各項資產(chǎn)的入賬價值

　　乙公司換入甲公司廠房應(yīng)分配的價值=1 000 000÷5 300 000×5 300 000=1 000 000(元)

　　乙公司換入甲公司機(jī)床應(yīng)分配的價值=800 000÷5 300 000×5 300 000=800 000(元)

　　乙公司換入甲公司原材料應(yīng)分配的價值=3 500 000÷5 300 000×5 300 000=3 500 000(元)

　　第四步：賬務(wù)處理

　　(1)甲公司的賬務(wù)處理：

　　借：固定資產(chǎn)清理　　　　　　　　　　1 800 000

　　累計折舊　　　　　　　　　　　　　900 000

　　貸：固定資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　　2 700 000

　　借：固定資產(chǎn)—辦公樓　　　　　　　　 1 500 000

　　—小轎車　　　　　　　 　1 000 000

　　—客運大轎車　　　　　 　2 400 000

　　銀行存款　　　　　　　　　　　　 　995 000

　　貸：固定資產(chǎn)清理　　　　　　　　　　　1 800 000

　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 　595 000

　　其他業(yè)務(wù)收入　　　　　　　 　　　　3 500 000

　　借：其他業(yè)務(wù)成本　　　　　　　　　　　3 000 000

　　貸：原材料　　　　　　　　　　　　　　3 000 000

　　(2) 乙公司的賬務(wù)處理

　　借：固定資產(chǎn)清理　　　　　　　　　　4 300 000

　　累計折舊　　　　　　　　　　　　2 200 000

　　貸：固定資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　　6 500 000

　　借：固定資產(chǎn)—廠房　　　 　　　　　　1 000 000

　　—機(jī)床　　　　 　　　　 　800 000

　　原材料　　　　　　　　　　　　 　3 500 000

　　應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅(進(jìn)項稅額) 595 000

　　貸：固定資產(chǎn)清理　　　　　　　　　　 　4 300 000

　　銀行存款　　　　　　　　　　　　　　 995 000

　　營業(yè)外收入—非貨幣性資產(chǎn)交換收益　 600 000