七、企業(yè)特殊業(yè)務(wù)的所得稅處理
(一)企業(yè)重組業(yè)務(wù)
1.企業(yè)重組的一般性稅務(wù)處理
主要包括企業(yè)法人轉(zhuǎn)變、債務(wù)重組、股權(quán)收購(gòu)、資產(chǎn)收購(gòu)重組、企業(yè)合并、分立等情形。
2.企業(yè)重組的特殊性稅務(wù)處理
(1)具有合理的商業(yè)目的,且不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的;
(2)被收購(gòu)、合并或分立部分的資產(chǎn)或股權(quán)比例符合規(guī)定的比例;
(3)企業(yè)重組后的連續(xù)12個(gè)月內(nèi)不改變重組資產(chǎn)原來(lái)的實(shí)質(zhì)性經(jīng)營(yíng)活動(dòng);
(4)重組交易對(duì)價(jià)中涉及股權(quán)支付金額符合該通知規(guī)定比例;
(5)企業(yè)重組中取得股權(quán)支付的原主要股東,在重組后連續(xù)12個(gè)月內(nèi),不得轉(zhuǎn)讓所取得的股權(quán)。企業(yè)重組符合上述條件的,交易各方對(duì)其交易中的股權(quán)支付部分。可以按以下規(guī)定進(jìn)行特殊性稅務(wù)處理:
表7.14 企業(yè)重組的特殊性稅務(wù)處理
情形 | 稅務(wù)處理 |
企業(yè)債務(wù)重組確認(rèn)的應(yīng)納稅所得額占該企業(yè)當(dāng)年應(yīng)納稅所得額50%以上 | 可以在5個(gè)納稅年度的期間內(nèi),均勻計(jì)入各年度的應(yīng)納稅所得額 |
債權(quán)轉(zhuǎn)股權(quán) | 對(duì)債務(wù)清償和股權(quán)投資兩項(xiàng)業(yè)務(wù)暫不確認(rèn)有關(guān)債務(wù)清償所得或損失,股權(quán)投資的計(jì)稅基礎(chǔ)以原債權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)確定 |
股權(quán)收購(gòu),收購(gòu)企業(yè)購(gòu)買的股權(quán)不低于被收購(gòu)企業(yè)全部股權(quán)的75%,且收購(gòu)企業(yè)在該股權(quán)收購(gòu)發(fā)生時(shí)的股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的85% | (1)被收購(gòu)企業(yè)的股東取得收購(gòu)企業(yè)股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ),以被收購(gòu)股權(quán)的原有計(jì)稅基礎(chǔ)確定 (2)收購(gòu)企業(yè)取得被收購(gòu)企業(yè)股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ),以被收購(gòu)股權(quán)的原有計(jì)稅基礎(chǔ)確定 (3)收購(gòu)企業(yè)、被收購(gòu)企業(yè)的原有各項(xiàng)資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)和其他相關(guān)所得稅事項(xiàng)保持不變 |
資產(chǎn)收購(gòu),受讓企業(yè)收購(gòu)的資產(chǎn)不低于轉(zhuǎn)讓企業(yè)全都資產(chǎn)的75%,且受讓企業(yè)在該資產(chǎn)收購(gòu)發(fā)生時(shí)的股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的85% | (1)轉(zhuǎn)讓企業(yè)取得受讓企業(yè)股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ),以被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的原有計(jì)稅基礎(chǔ)確定 (2)受讓企業(yè)取得轉(zhuǎn)讓企業(yè)資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ),以被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的原有計(jì)稅基礎(chǔ)確定 |
企業(yè)合并,企業(yè)股東在該企業(yè)合并發(fā)生時(shí)取得的股權(quán)支付金額不低予其交易支付總額的85%,以及同一控制下且不需要支付對(duì)價(jià)的企業(yè)合并 | (1)合并企業(yè)接受被合并企業(yè)資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ),以被合并企業(yè)的原有計(jì)稅基礎(chǔ)確定 (2)被合并企業(yè)合并前的相關(guān)所得稅事項(xiàng)由合并企業(yè)承繼 (3)可由合并企業(yè)彌補(bǔ)的被合并企業(yè)虧損的限額=被合并企業(yè)凈資產(chǎn)公允價(jià)值×截至合并業(yè)務(wù)發(fā)生當(dāng)年年末國(guó)家發(fā)行的最長(zhǎng)期限的國(guó)債利率 (4)被合并企業(yè)股東取得合并企業(yè)股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ),以其原持有的被合并企業(yè)股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)確定 |
企業(yè)分立,被分立企業(yè)所有股東按原持股比例取得分立企業(yè)的股權(quán),分立企業(yè)和被分立企業(yè)均不改變?cè)瓉?lái)的實(shí)質(zhì)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。且被分立企業(yè)股東在該企業(yè)分立發(fā)生時(shí)取得的股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的85% | (1)分立企業(yè)接受被分立企業(yè)資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ),以被分立企業(yè)的原有計(jì)稅基礎(chǔ)確定 (2)被分立企業(yè)已分立出去資產(chǎn)相應(yīng)的所得稅事項(xiàng)由分立企業(yè)承繼 (3)被分立企業(yè)未超過(guò)法定彌補(bǔ)期限的虧損額可按分立資產(chǎn)占全部資產(chǎn)的比例進(jìn)行分配,由分立企業(yè)繼續(xù)彌補(bǔ) (4)被分立企業(yè)的股東取得新股,如需部分或全部放棄舊股的,新股的計(jì)稅基礎(chǔ)應(yīng)以放棄舊股的計(jì)稅基礎(chǔ)確定。如不需放棄舊股,則其取得新股的計(jì)稅基礎(chǔ)可從以下兩種方法中選擇確定: ①直接將新股的計(jì)稅基礎(chǔ)確定為零 ②以被分立企業(yè)分立出去的凈資產(chǎn)占被分立企業(yè)全部?jī)糍Y產(chǎn)的比例先調(diào)減原持有的舊股的計(jì)稅基礎(chǔ),再將調(diào)減的計(jì)稅基礎(chǔ)平均分配到新股上 |
重組交易各方按前5條規(guī)定對(duì)交易中股權(quán)支付暫不確認(rèn)有關(guān)資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得或損失的 | 其非股權(quán)支付仍應(yīng)在交易當(dāng)期確認(rèn)相應(yīng)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失,并調(diào)整相應(yīng)資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ) 非股權(quán)支付對(duì)應(yīng)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失=(被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的公允價(jià)值-被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ))×(非股權(quán)支付金額÷被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的公允價(jià)值) |
(二)企業(yè)清算【★2010年多選題】
1.應(yīng)進(jìn)行清算所得稅的企業(yè)
(1)按《公司法》、《企業(yè)破產(chǎn)法》等規(guī)定需要進(jìn)行清算的企業(yè);
(2)企業(yè)重組中需要按清算處理的企業(yè)。
2.企業(yè)清算的所得稅處理包括以下內(nèi)容:
(1)全部資產(chǎn)均應(yīng)按可變現(xiàn)價(jià)值或交易價(jià)格,確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失;
(2)確認(rèn)債權(quán)清理、債務(wù)清償?shù)乃没驌p失;
(3)改變持續(xù)經(jīng)營(yíng)核算原則,對(duì)預(yù)提或待攤性質(zhì)的費(fèi)用進(jìn)行處理;
(4)依法彌補(bǔ)虧損,確定清算所得;
(5)計(jì)算并繳納清算所得稅;
(6)確定可向股東分配的剩余財(cái)產(chǎn)、應(yīng)付股息等。企業(yè)的全部資產(chǎn)可變現(xiàn)價(jià)值或交易價(jià)格。減除資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)、清算費(fèi)用、相關(guān)稅費(fèi).加上債務(wù)清償損益等后的余額,為清算所得。
【提示】企業(yè)應(yīng)將整個(gè)清算期作為一個(gè)獨(dú)立的納稅年度計(jì)算清算所得。
(三)政策性搬遷或處置收入
1.企業(yè)根據(jù)搬遷規(guī)劃,異地重建后恢復(fù)原有或轉(zhuǎn)換新的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù),用企業(yè)搬遷或處置收入購(gòu)置或建造與搬遷前相同或類似性質(zhì)、用途或者新的固定資產(chǎn)和土地使用權(quán)(以下簡(jiǎn)稱重置固定資產(chǎn)),或?qū)ζ渌潭ㄙY產(chǎn)進(jìn)行改良,或進(jìn)行技術(shù)改造,或安置職工的,準(zhǔn)予其搬遷或處置收入扣除固定資產(chǎn)重置或改良支出、技術(shù)改造支出和職工安置支出后的余額,計(jì)入企業(yè)應(yīng)納稅所得額。
2.企業(yè)沒(méi)有重置或改良固定資產(chǎn)、技術(shù)改造或購(gòu)置其他固定資產(chǎn)的計(jì)劃或立項(xiàng)報(bào)告,應(yīng)將搬遷收入加上各類拆遷固定資產(chǎn)的變賣收入、減除各類拆遷固定資產(chǎn)的折余價(jià)值和處置費(fèi)用后的余額計(jì)入企業(yè)當(dāng)年應(yīng)納稅所得額,計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。
3.企業(yè)利用政策性搬遷或處置收入購(gòu)置或改良的固定資產(chǎn),可以按照現(xiàn)行稅收規(guī)定計(jì)算折舊或攤銷,并在企業(yè)所得稅稅前扣除。
4.企業(yè)從規(guī)劃搬遷次年起的5年內(nèi),其取得的搬遷收入或處置收入暫不計(jì)入企業(yè)當(dāng)年應(yīng)納稅所得額,在5年期內(nèi)完成搬遷的,企業(yè)搬遷收入按前述規(guī)定處理。
【例題11·多選題】對(duì)企業(yè)取得的政策性搬遷收入,下列所得稅處理陳述正確的有( )。
A.企業(yè)根據(jù)搬遷規(guī)劃,異地重建后恢復(fù)原有生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù),用企業(yè)搬遷或處置收入購(gòu)置固定資產(chǎn)和土地使用權(quán),當(dāng)年應(yīng)納稅所得額可以扣除上述購(gòu)置支出
B.企業(yè)從規(guī)劃搬遷次年起的5年內(nèi),其取得的搬遷收入或處置收入暫不計(jì)入企業(yè)當(dāng)年應(yīng)納稅所得額
C.政策性搬遷或處置收入的所得稅處理不包括部分搬遷或部分拆除
D.企業(yè)利用政策性搬遷或處置收入購(gòu)置或改良的固定資產(chǎn),由于已經(jīng)在當(dāng)年全部扣除.不再按照現(xiàn)行稅收規(guī)定計(jì)算折舊或攤銷
【答案】AB
【解析】本題考核政策性搬遷或處置收入的所得稅處理。選項(xiàng)C,企業(yè)政策性搬遷或處置收入,包括部分搬遷或部分拆除資產(chǎn)而取得的收入;選項(xiàng)D,企業(yè)利用政策性搬遷或處置收入購(gòu)置或改良的固定資產(chǎn),可以按照現(xiàn)行稅收規(guī)定計(jì)算折舊或攤銷,并在企業(yè)所得稅稅前扣除。
八、非居民企業(yè)的應(yīng)納稅所得額
在中國(guó)境內(nèi)未設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所的.或者雖設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所但取得的所得與其所設(shè)機(jī)構(gòu),場(chǎng)所沒(méi)有實(shí)際聯(lián)系的非居民企業(yè),其取得的來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)的所得。按照下列方法計(jì)算其應(yīng)納稅所得額:
1.股息、紅利等權(quán)益性投資收益和利息、租金、特許權(quán)使用費(fèi)所得,以收入全額為應(yīng)納稅所得額;
2.轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)所得,以收入全額減除財(cái)產(chǎn)凈值后的余額為應(yīng)納稅所得額;
3.其他所得,參照前兩項(xiàng)規(guī)定的方法計(jì)算應(yīng)納稅所得額。
【提示】非居民企業(yè)在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立的機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所,就其中國(guó)境外總機(jī)構(gòu)發(fā)生的與該機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)有關(guān)的費(fèi)用,能夠提供總機(jī)構(gòu)出具的費(fèi)用匯集范圍、定額、分配依據(jù)和方法等證明文件,并合理分?jǐn)偟,?zhǔn)予扣除。
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