2013年注冊會計師考試《會計》考點預(yù)習(xí)講義(25)

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　　第二十五章、合并財務(wù)報表

　　(一)合并范圍的確認

　　1.合并范圍的確認原則

　　合并財務(wù)報表的合并范圍應(yīng)當以控制為基礎(chǔ)予以確定。

　　控制，是指一個企業(yè)能夠決定另一個企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)營政策，并能據(jù)以從另一個企業(yè)的經(jīng)營活動中獲取利益的權(quán)力。

　　2.具體操作標準

　　(1)母公司擁有被投資企業(yè)半數(shù)以上權(quán)益性資本：

　　①母公司直接擁有被投資方半數(shù)以上的權(quán)益性資本;

　　例如：A對B直接持股60%，則B是A的子公司。

 

　　②母公司間接擁有被投資方半數(shù)以上的權(quán)益性資本;

　　例如：A對B直接持股60%，B又對C直接持股55%，由于B是A的子公司，A就間接擁有了C公司55%的股份，達到了控制結(jié)果，C也就成為了A的子公司。

 

　�、勰腹�司直、間接擁有被投資方半數(shù)以上的權(quán)益性資本;

　　例如：

　　A對B直接持股70%，B是A的子公司;

　　A對C直接持股40%，同時B又對C直接持股20%，由于B是A的子公司，A就通過B達到了對C的間接持股20%，加上直接持股的40%，達到了60%的持股比例，超過了一半，因此C也是A的子公司。

 

　　(2)母公司雖然不擁有被投資方半數(shù)以上的股份，但如果同時達到以下條件之一的，也構(gòu)成母子公司關(guān)系：

　�、偻ㄟ^與被投資企業(yè)的其他投資者之間的協(xié)議，持有該被投資方企業(yè)半數(shù)以上的表決權(quán);

　�、诟鶕�(jù)章程或協(xié)議，有權(quán)控制企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)營政策;

　　③權(quán)任免公司董事會等類似權(quán)力機構(gòu)的多數(shù)成員;

　�、芄�司董事會或類似權(quán)力機構(gòu)會議上有半數(shù)以上的投票權(quán)。

　　(3)不納入合并會計報表范圍的子公司

　�、侔凑掌飘a(chǎn)程序已宣告被清理整頓的子公司;

　�、谝研�告破產(chǎn)的子公司

　�、勰腹�司不能控制的其他被投資單位，比如聯(lián)營企業(yè)。

　　(二)合并財務(wù)報表的編制程序

　　1.設(shè)計合并工作底稿;

　　2.將母子公司個別報表過入合并工作底稿并計算出匯總數(shù);

　　3.編制內(nèi)部抵消分錄并過入合并工作底稿;

　　4.根據(jù)個別報表匯總數(shù)和內(nèi)部抵消分錄計算報表各項目合并數(shù);

　　5.根據(jù)合并數(shù)填列合并會計報表。

　　(三)合并會計報表的準備工作

　　1.將對子公司的長期股權(quán)投資調(diào)整為權(quán)益法：

　　合并財務(wù)報表應(yīng)當以母公司和其子公司的財務(wù)報表為基礎(chǔ)，根據(jù)其他有關(guān)資料，按照權(quán)益法調(diào)整對子公司的長期股權(quán)投資后，由母公司編制。在調(diào)整為權(quán)益法時需注意考慮如下因素：

　　(1)如果是非同一控制的背景，需以子公司公允后的口徑為調(diào)整依據(jù);

　　(2)如果母、子公司之間存在未實現(xiàn)的內(nèi)部交易損益，需以抵消未實現(xiàn)交易損益后的子公司凈利潤來認定投資收益。

　　2.統(tǒng)一母子公司的會計政策

　　母公司應(yīng)當統(tǒng)一子公司所采用的會計政策，使子公司采用的會計政策與母公司保持一致。子公司所采用的會計政策與母公司不一致的，應(yīng)當按照母公司的會計政策對子公司財務(wù)報表進行必要的調(diào)整;或者要求子公司按照母公司的會計政策另行編報財務(wù)報表。

　　3.統(tǒng)一母子公司的會計期間

　　子公司的會計期間與母公司不一致的，應(yīng)當按照母公司的會計期間對子公司財務(wù)報表進行調(diào)整;或者要求子公司按照母公司的會計期間另行編報財務(wù)報表。

　　4.如果是非同一控制下的企業(yè)合并，需將子公司的賬表數(shù)據(jù)按購買日可辨認資產(chǎn)、負債及或有負債的公允價值標準為基礎(chǔ)進行公允口徑調(diào)整后再進行合并數(shù)據(jù)的處理。

　　(四)合并資產(chǎn)負債表和合并利潤表的編制

　　1.內(nèi)部投資的抵消

　　(1)母公司的長期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益的抵消

 

　　貸：長期股權(quán)投資(母公司對該特定子公司投資的賬面余額+成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法的調(diào)整數(shù))

　　少數(shù)股東權(quán)益(用子公司的所有者權(quán)益×少數(shù)股東持股比例)

　　(2)母公司的投資收益與子公司利潤分配的抵消

　　借：投資收益

　　[用子公司當年調(diào)整后的凈利潤(1.如果是非同一控制下需以公允口徑為準;2.如果存在未實現(xiàn)的內(nèi)部交易損益需剔除)×母公司的持股比例]

　　少數(shù)股東損益

　　[用子公司當年調(diào)整后的凈利潤(1.如果是非同一控制下需以公允口徑為準;2.如果存在未實現(xiàn)的內(nèi)部交易損益需剔除)×少數(shù)股東的持股比例]

 

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