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第十章 所有者權(quán)益
第一節(jié) 所有者權(quán)益核算的基本要求
所有者權(quán)益包括所有者投入資本[包括“實(shí)收資本(股本)”、“資本溢價(jià)(股本溢價(jià))”]、直接計(jì)入所有者權(quán)益的利得和損失(計(jì)入“資本公積——其他資本公積”的內(nèi)容)、留存收益(盈余公積和未分配利潤)等。
一、金融工具及其核算(補(bǔ)充內(nèi)容)
1.金融工具
金融工具，是指形成一個(gè)企業(yè)的金融資產(chǎn)，并形成其他單位的金融負(fù)債或權(quán)益工具的合同。
本質(zhì)：合同。
分類：基本金融工具(債券、股票等);衍生金融工具(期貨、期權(quán)、互換等)。
核算：企業(yè)購買或發(fā)行金融工具，應(yīng)當(dāng)按照該金融工具的實(shí)質(zhì)，以及金融資產(chǎn)、金融負(fù)債和權(quán)益工具的定義，在初始確認(rèn)時(shí)將該金融工具或其組成部分確認(rèn)為金融資產(chǎn)、金融負(fù)債或權(quán)益工具。
其中，金融資產(chǎn)第二章已講解。
2.金融負(fù)債
金融負(fù)債是指企業(yè)的下列負(fù)債：
(1)向其他單位交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)的合同義務(wù);
(2)在潛在不利條件下，與其他單位交換金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的合同義務(wù);
(3)將來須用或可用企業(yè)自身權(quán)益工具進(jìn)行結(jié)算的非衍生工具的合同義務(wù)，企業(yè)根據(jù)該合同將交付非固定數(shù)量的自身權(quán)益工具;(如企業(yè)發(fā)行的權(quán)證，如果承諾未來支付固定數(shù)量的股票，則屬于權(quán)益工具，如果承諾未來根據(jù)市價(jià)情況交付非固定數(shù)量的股票，則屬于金融負(fù)債)
(4)將來須用或可用企業(yè)自身權(quán)益工具進(jìn)行結(jié)算的衍生工具的合同義務(wù)，但企業(yè)以固定金額的現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)換取固定數(shù)量的自身權(quán)益工具的衍生工具合同義務(wù)除外(例，承諾用自身固定數(shù)量的股票換取固定數(shù)量的現(xiàn)金，則屬于權(quán)益工具)。其中，企業(yè)自身權(quán)益工具不包括本身就是在將來收取或支付企業(yè)自身權(quán)益工具的合同。
3.權(quán)益工具
權(quán)益工具是指能證明擁有某個(gè)企業(yè)在扣除所有負(fù)債后的資產(chǎn)中的剩余權(quán)益的合同。從權(quán)益工具的發(fā)行方看，權(quán)益工具屬于其所有者權(quán)益的組成內(nèi)容。比如企業(yè)發(fā)行的普通股，企業(yè)發(fā)行的、使持有者有權(quán)以固定價(jià)格購入固定數(shù)量該企業(yè)普通股的認(rèn)股權(quán)證等權(quán)益工具，就屬于企業(yè)所有者權(quán)益的組成部分。
4.權(quán)益工具與金融負(fù)債的區(qū)分
通常情況下，企業(yè)比較容易分辨所發(fā)行金融工具是權(quán)益工具還是金融負(fù)債，但也會(huì)遇到比較復(fù)雜的情況。例如，企業(yè)發(fā)行的、須用自身權(quán)益工具進(jìn)行結(jié)算的金融工具，可能因?yàn)榻Y(jié)算方式不同，導(dǎo)致所確認(rèn)結(jié)果不同。
權(quán)益工具的確認(rèn)條件(P183)：
企業(yè)將發(fā)行的金融工具確認(rèn)為權(quán)益工具，應(yīng)當(dāng)同時(shí)滿足下列條件：
第一，該金融工具應(yīng)當(dāng)不包括交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)給其他單位，或在潛在不利的條件下與其他單位交換金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的合同義務(wù);
第二，該金融工具須用或可用發(fā)行方自身權(quán)益工具進(jìn)行結(jié)算的：
�、偃鐬榉茄苌ぞ撸摴ぞ邞�(yīng)當(dāng)不包括交付非固定數(shù)量的自身權(quán)益工具進(jìn)行結(jié)算的合同義務(wù);
�、谌鐬檠苌ぞ撸摴ぞ咧荒芡ㄟ^交付固定數(shù)量的自身權(quán)益工具換取固定數(shù)額的現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)進(jìn)行結(jié)算。
此處所指權(quán)益工具不包括本身通過收取或交付企業(yè)自身權(quán)益工具進(jìn)行結(jié)算的合同。
企業(yè)在進(jìn)行權(quán)益工具和金融負(fù)債的區(qū)分時(shí)，還應(yīng)注意以下方面：
1.某項(xiàng)合同是一項(xiàng)權(quán)益工具并不僅僅是因?yàn)樗赡軐?dǎo)致企業(yè)獲得或交付企業(yè)自身的權(quán)益工具。
2.在一個(gè)合同中，如企業(yè)通過交付(或獲取)固定數(shù)額的自身權(quán)益工具以獲取固定數(shù)額的現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)，則該合同是一項(xiàng)權(quán)益工具。
3.一項(xiàng)合同使企業(yè)承擔(dān)以現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)回購自身權(quán)益工具的義務(wù)時(shí)，該合同形成企業(yè)的一項(xiàng)金融負(fù)債，其金額等于贖回所需支付的金額的現(xiàn)值(例如遠(yuǎn)期回購價(jià)格的現(xiàn)值、期權(quán)的執(zhí)行價(jià)格的現(xiàn)值以及其他可贖回金額的現(xiàn)值等)。
4.企業(yè)發(fā)行的優(yōu)先股或具有類似特征的金融工具，應(yīng)分別不同情況，注重其實(shí)質(zhì)進(jìn)行分類。在特定日期或根據(jù)持有方的選擇權(quán)(可以贖回的優(yōu)先股)符合金融負(fù)債的定義;但發(fā)行方贖回該種股份的選擇權(quán)，不滿足金融負(fù)債的定義，因?yàn)榘l(fā)行方并沒有現(xiàn)時(shí)義務(wù)轉(zhuǎn)讓金融資產(chǎn)給股東。
如果優(yōu)先股不可贖回，應(yīng)根據(jù)附著在其上的其他權(quán)利確定適當(dāng)?shù)姆诸悺?/P>
5.金融工具列報(bào)準(zhǔn)則規(guī)定，如果可認(rèn)定合同中要求以現(xiàn)金、其他金融資產(chǎn)結(jié)算的或有結(jié)算條款相關(guān)的事項(xiàng)不會(huì)發(fā)生，發(fā)行方應(yīng)當(dāng)將相關(guān)金融工具合同確認(rèn)為權(quán)益工具。
6.在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中對金融工具(或其組成部分)進(jìn)行分類時(shí)，企業(yè)應(yīng)考慮集團(tuán)所屬企業(yè)和金融工具的持有方之間達(dá)成的所有條款和條件，以確定集團(tuán)作為一個(gè)整體是否由于該工具而承擔(dān)了交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)的義務(wù)，或承擔(dān)了以其他方式結(jié)算的義務(wù)，如是，則該結(jié)算方式將導(dǎo)致該工具歸類為金融負(fù)債。
【例題1·計(jì)算分析題】 (教材【例10-1】)ABC公司于20×7年2月1 向EFG公司發(fā)行以自身普通股為標(biāo)的的看漲期權(quán)。根據(jù)該期權(quán)合同，如果EFG公司行權(quán)(行權(quán)價(jià)為l02元)，EFG公司有權(quán)以每股102元的價(jià)格從ABC公司購入普通股1 000股。
【補(bǔ)充：看漲期權(quán)(衍生金融工具)指期權(quán)買入方按照一定的價(jià)格，在規(guī)定的期限內(nèi)享有向期權(quán)賣方購入某種商品或期貨合約的權(quán)利，但不負(fù)擔(dān)必須買進(jìn)的義務(wù)。注意，此時(shí)買入者(擁有這個(gè)權(quán)利的一方)預(yù)期價(jià)格會(huì)上漲，賣出者預(yù)期價(jià)格會(huì)下跌�？礉q期權(quán)又稱“多頭期權(quán)”或 “買權(quán)”�！�
其他有關(guān)資料如下：
(1)合同簽訂日 20×7年2月1日
(2)行權(quán)日(歐式期權(quán)：到期才能行權(quán)) 20×8年1月31日
(3)20×7年2月1日每股市價(jià)100元
(4)20×7年12月31日每股市價(jià) 104元
(5)20×8年1月31日每股市價(jià) 104元
(6)20×8年1月31日應(yīng)支付的固定行權(quán)價(jià)格 102元
(7)期權(quán)合同中的普通股數(shù)量 1 000股
(8)20×7年2月1日期權(quán)的公允價(jià)值 5 000元
(9)20×7年12月31日期權(quán)的公允價(jià)值 3 000元
(10)20×8年1月31日期權(quán)的公允價(jià)值 2 000元
假定不考慮其他因素，ABC公司的賬務(wù)處理如下：
情形l：期權(quán)將以現(xiàn)金凈額結(jié)算(負(fù)債)
ABC公司：20×8年1月31日，向EFG公司支付相當(dāng)于本公司普通股1 000股市值的金額。
EFG公司：同日，向ABC公司支付l 000股×l02元=102 000元。
(1)20×7年2月1日，確認(rèn)發(fā)行的看漲期權(quán)：
借：銀行存款 5 000
貸：衍生工具——看漲期權(quán) 5 000
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