七、土地增值稅法律制度

　　土地增值稅是對轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上建筑物及其附著物(以下簡稱轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn))并取得收入的單位和個人，就其轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的增值額征收的一種稅。

　　(一)土地增值稅的特點

　　1.在房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)征收

　　2.以房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓實現(xiàn)的增值額為計稅依據(jù)3.征稅范圍比較廣

　　4.采用扣除法和評估法計算增值額5.實行超率累進(jìn)稅率

　　(二)土地增值稅的納稅人

　　土地增值稅的納稅人是指轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上建筑物及其附著物并取得收入的單位和個人。

　　【提示1】根據(jù)最新政策規(guī)定，自2008年11月1日起，個人銷售住房暫免征收土地增值稅。

　　【提示2】外商投資企業(yè)、外國企業(yè)也屬于土地增值稅的納稅人。

　　【提示3】區(qū)分土地增值稅的納稅人與非納稅人的關(guān)鍵在于，是否因轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)而取得了收益。如果沒有取得轉(zhuǎn)讓收益，則無須繳納土地增值稅。

　　(三)土地增值稅的征稅范圍

　　1.征稅范圍的一般規(guī)定：

　　(1)土地增值稅只對轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)的行為征稅，對出讓國有土地的行為不征稅;

　　(2)土地增值稅既對轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的行為征稅，也對轉(zhuǎn)讓地上建筑物及其他附著物產(chǎn)權(quán)的行為征稅;

　　(3)土地增值稅只對有償轉(zhuǎn)讓的房地產(chǎn)征稅，對以繼承、贈與等方式無償轉(zhuǎn)讓的房地產(chǎn)，不予征稅。

　　2.征稅范圍的具體和特殊規(guī)定：

　　內(nèi)容較多，易出單選題、多選題，為便于學(xué)習(xí)，現(xiàn)列表分類如下：

　　表5.5土地增值稅的征稅范圍

　　【例題7·單選題】下列各項中，應(yīng)當(dāng)繳納土地增值稅的是(　　)。

　　A.繼承房地產(chǎn)

　　B.以房地產(chǎn)作抵押向銀行貸款

　　C.出售房屋

　　D.出租房屋

　　【答案】C

　　【解析】本題考核土地增值稅的征稅范圍。轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)并取得收入屬于土地增值稅的征稅范圍，應(yīng)該繳納土地增值稅。以繼承、贈與方式無償轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的行為，以及房地產(chǎn)出租、抵押等未轉(zhuǎn)讓房產(chǎn)產(chǎn)權(quán)、土地使用權(quán)的行為不屬于土地增值稅的征稅范圍。

　　(四)土地增值稅計稅依據(jù)(重點)—轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的土地增值額

　　1.土地增值額=轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的應(yīng)稅收入-扣除項目

　　【特別關(guān)注】扣除項目，具體包括：

　　(1)取得土地使用權(quán)所支付的金額;

　　(2)房地產(chǎn)開發(fā)成本(包括土地征用及拆遷補(bǔ)償費、前期工程費、建筑安裝工程費、基礎(chǔ)設(shè)施費、公共配套設(shè)施費、開發(fā)間接費用);

　　(3)房地產(chǎn)開發(fā)費用

　　①財務(wù)費用中的利息支出，凡能夠按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算分?jǐn)偛⑻峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的，允許扣除的房地產(chǎn)開發(fā)費用=利息+(取得土地使用權(quán)所支付的金額+房地產(chǎn)開發(fā)成本)×5%以內(nèi)

　　②財務(wù)費用中的利息支出，凡不能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算分?jǐn)偫⒅С龌虿荒芴峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的允許扣除的房地產(chǎn)開發(fā)費用=(取得土地使用權(quán)所支付的金額+房地產(chǎn)開發(fā)成本)×10%以內(nèi)

　　(4)與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金

　　指在轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)時繳納的營業(yè)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、印花稅。因轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)繳納的教育費附加，也可視同稅金予以扣除。但需要注意：房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)按照《房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)財務(wù)制度》有關(guān)規(guī)定，其在轉(zhuǎn)讓時繳納的印花稅已列入管理費用中，故不允許單獨再扣除。其他納稅人繳納的印花稅允許在此扣除。

　　(5)財政部確定的其他扣除項目

　　對從事房地產(chǎn)開發(fā)的納稅人可按《實施細(xì)則》第七條(一)、(二)項規(guī)定計算的金額之和，加計20%的扣除。

　　(6)舊房及建筑物的扣除金額

　�、侔丛u估價格扣除

　　評估價格=重置成本×成新度折扣率

　�、诎促彿堪l(fā)票金額計算扣除

　　可按發(fā)票所載金額并從購買年度起至轉(zhuǎn)讓年度止每年加計5%計算，對于納稅人購房時繳納的契稅，凡能夠提供契稅完稅憑證的，準(zhǔn)予作為“與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金”予以扣除，但不作為加計5%的基數(shù)。

　　2.納稅人有下列情形之一的，則按照房地產(chǎn)評估價格計算征收土地增值稅：

　　(1)隱瞞、虛報房地產(chǎn)成交價格的;

　　(2)提供扣除項目金額不實的;

　　(3)轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的成交價格低于房地產(chǎn)評估價格，又無正當(dāng)理由的;

　　(4)非直接銷售和自用房地產(chǎn)收入的確定。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將開發(fā)產(chǎn)品用于職工福利、獎勵、對外投資、分配給股東或投資人、抵償債務(wù)、換取其他單位和個人的非貨幣性資產(chǎn)等，發(fā)生所有權(quán)轉(zhuǎn)移時應(yīng)視同銷售房地產(chǎn)，其收入按下列方法和順序確認(rèn)：

　�、侔幢酒髽I(yè)在同一地區(qū)、同一年度銷售的同類房地產(chǎn)的平均價格確定;

　�、谟芍鞴芏悇�(wù)機(jī)關(guān)參照當(dāng)?shù)禺?dāng)年、同類房地產(chǎn)的市場價格或評估價值確定。

　　(五)土地增值稅稅率及應(yīng)納稅額的計算

　　1.土地增值稅稅率—四級超率累進(jìn)稅率

表5.6土地增值稅稅率

　　2.應(yīng)納稅額計算的方法

　　(1)計算增值額=轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入-扣除項目

　　(2)計算增值率，即增值額與扣除項目的比率

　　(3)計算應(yīng)納稅額=增值額×適用稅率-扣除項目金額×速算扣除系數(shù)

　　【例題8·計算題】某房地產(chǎn)開發(fā)公司開發(fā)建造一幢寫字樓，取得銷售收入10000萬元，允許扣除項目金額為4500萬元。求該公司應(yīng)繳納的土地增值稅稅額。

　　【答案】增值額=10000-4500=5500(萬元)，增值率=5500÷4500=122.22%

　　應(yīng)納土地增值稅=5500×50%-4500×15%=2750-675=2075(萬元)

　　(六)土地增值稅的減免稅

　　1.納稅人建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售，增值額未超過扣除項目金額20%的，予以免稅;超過20%的，應(yīng)按全部增值額繳納土地增值稅。

　　普通標(biāo)準(zhǔn)住宅應(yīng)同時滿足：

　　(1)住宅小區(qū)建筑容積率在1.0以上;

　　(2)單套建筑面積在120平方米以下;

　　(3)實際成交價格低于同級別土地上住房平均交易價格1.2倍以下。

　　【提示1】高級公寓、別墅、度假村等不屬于普通標(biāo)準(zhǔn)住宅。

　　【提示2】這里的20%相當(dāng)于起征點：增值額未超過扣除項目金額20%的，免征土地增值稅;增值額超過扣除項目金額20%的，應(yīng)就其全部增值額按規(guī)定計稅。

　　【提示3】對于納稅人既建普通標(biāo)準(zhǔn)住宅又從事其他房地產(chǎn)開發(fā)的，應(yīng)分別核算增值額。不分別核算增值額或不能準(zhǔn)確核算增值額的，其建造的普通標(biāo)準(zhǔn)住宅不能適用這一免稅規(guī)定。

　　2.因國家建設(shè)需要依法征用、收回的房地產(chǎn)，免征土地增值稅。

　　3.企事業(yè)單位、社會團(tuán)體以及其他組織轉(zhuǎn)讓舊房作為廉租住房、經(jīng)濟(jì)適用住房房源且增值額未超過扣除項目金額20%的，免征土地增值稅。

　　4.自2008年11月1日起，對居民個人轉(zhuǎn)讓住房一律免征土地增值稅。

　　(七)土地增值稅納稅清算的單位和條件

　　1.土地增值稅的清算單位

　　土地增值稅以國家有關(guān)部門審批的房地產(chǎn)開發(fā)項目為單位進(jìn)行清算，對于分期開發(fā)的項目，以分期項目為單位清算。

　　開發(fā)項目中同時包含普通住宅和非普通住宅的，應(yīng)分別計算增值額。

　　2.土地增值稅的清算條件【★2010年多選題命題點】

　　(1)符合下列情形之一的，納稅人應(yīng)進(jìn)行土地增值稅的清算：

　　①房地產(chǎn)開發(fā)項目全部竣工、完成銷售的;

　�、谡w轉(zhuǎn)讓未竣工決算房地產(chǎn)開發(fā)項目的;

　　③直接轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的。

　　(2)符合下列情形之一的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)可要求納稅人進(jìn)行土地增值稅清算：

　　①已竣工驗收的房地產(chǎn)開發(fā)項目，已轉(zhuǎn)讓的房地產(chǎn)建筑面積占整個項目可售建筑面積的比例在85%以上，或該比例雖未超過85%，但剩余的可售建筑面積已經(jīng)出租或自用的;

　�、谌〉娩N售(預(yù)售)許可證滿三年仍未銷售完畢的;

　　③納稅人申請注銷稅務(wù)登記但未辦理土地增值稅清算手續(xù)的;

　�、苁〖壎悇�(wù)機(jī)關(guān)規(guī)定的其他情況。

　　(八)納稅義務(wù)發(fā)生時間和納稅地點

　　1.納稅申報時間：轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)合同簽訂后7日內(nèi)。

　　2.納稅地點：房地產(chǎn)所在地(即房地產(chǎn)的坐落地)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)。

　　具體又可分為以下兩種情況：

　　(1)納稅人是法人的，當(dāng)轉(zhuǎn)讓的房地產(chǎn)坐落地與其機(jī)構(gòu)所在地或經(jīng)營所在地一致時，則在辦理稅務(wù)登記的原管轄稅務(wù)機(jī)關(guān)申報納稅即可;如果轉(zhuǎn)讓的房地產(chǎn)坐落地與其機(jī)構(gòu)所在地或經(jīng)營所在地不一致時，則應(yīng)在房地產(chǎn)坐落地所管轄的稅務(wù)機(jī)關(guān)申報納稅。

　　(2)納稅人是自然人的，當(dāng)轉(zhuǎn)讓的房地產(chǎn)坐落地與其居住所在地一致時，則在居住所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)申報納稅;當(dāng)轉(zhuǎn)讓的房地產(chǎn)坐落地與其居住所在地不一致時，在辦理過戶手續(xù)所在地的稅務(wù)機(jī)關(guān)申報納稅。

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