查看匯總:2013注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試《會(huì)計(jì)》考點(diǎn)預(yù)習(xí)講義匯總
第十九章、所得稅
(一)所得稅會(huì)計(jì)的概念
所得稅會(huì)計(jì)是研究處理會(huì)計(jì)收益和應(yīng)稅收益差異的會(huì)計(jì)理論和方法,是會(huì)計(jì)學(xué)科的一個(gè)分支。
(二)納稅影響會(huì)計(jì)法
該方法認(rèn)為,當(dāng)會(huì)計(jì)與稅務(wù)產(chǎn)生收入、支出上的暫時(shí)性差異時(shí),應(yīng)當(dāng)以會(huì)計(jì)口徑的利潤(rùn)認(rèn)定所得稅費(fèi)用,以稅務(wù)口徑的利潤(rùn)認(rèn)定應(yīng)交所得稅,二者之差通過待攤、預(yù)提來調(diào)整,其中待攤費(fèi)用使用“遞延所得稅資產(chǎn)”科目、預(yù)提費(fèi)用使用“遞延所得稅負(fù)債”科目。
(三)資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法
資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法是從資產(chǎn)負(fù)債表出發(fā),通過比較資產(chǎn)負(fù)債表上列示的資產(chǎn)、負(fù)債按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定確定的賬面價(jià)值與按照稅法規(guī)定確定的計(jì)稅基礎(chǔ),對(duì)于兩者之間的差額分別應(yīng)納稅暫時(shí)性差異與可抵扣暫時(shí)性差異,確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債與遞延所得稅資產(chǎn),并在此基礎(chǔ)上確定每一期間利潤(rùn)表中的所得稅費(fèi)用。
(四)資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法下所得稅的會(huì)計(jì)核算
1.資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法的運(yùn)算原理
(1)當(dāng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值小于計(jì)稅基礎(chǔ)時(shí),會(huì)產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異;
(2)新增可抵扣暫時(shí)性差異會(huì)追加應(yīng)稅所得,轉(zhuǎn)回可抵扣暫時(shí)性差異時(shí)會(huì)沖減應(yīng)稅所得;
(3)可抵扣暫時(shí)性差異匹配“遞延所得稅資產(chǎn)”科目,新增可抵扣暫時(shí)性差異時(shí)列入借方,轉(zhuǎn)回可抵扣暫時(shí)性差異時(shí)列入貸方。
(4)“遞延所得稅資產(chǎn)”的登賬額=當(dāng)期可抵扣暫時(shí)性差異的變動(dòng)額×所得稅率。
(5)“遞延所得稅資產(chǎn)”的余額=該時(shí)點(diǎn)可抵扣暫時(shí)性差異×當(dāng)時(shí)的稅率;
(6)當(dāng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值大于計(jì)稅基礎(chǔ)時(shí),會(huì)產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時(shí)性差異;
(7)新增應(yīng)納稅暫時(shí)性差異會(huì)調(diào)減應(yīng)稅所得,轉(zhuǎn)回應(yīng)納稅暫時(shí)性差異時(shí)會(huì)追加應(yīng)稅所得;
(8)應(yīng)納稅暫時(shí)性差異匹配“遞延所得稅負(fù)債”科目,新增應(yīng)納稅暫時(shí)性差異時(shí)列入貸方,轉(zhuǎn)回應(yīng)納稅暫時(shí)性差異時(shí)列入借方;
(9)“遞延所得稅負(fù)債”的登賬額=當(dāng)期應(yīng)納稅暫時(shí)性差異的變動(dòng)額×所得稅率;
(10)“遞延所得稅負(fù)債”的余額=該時(shí)點(diǎn)應(yīng)納稅暫時(shí)性差異×當(dāng)時(shí)的稅率:
(11)當(dāng)負(fù)債的賬面價(jià)值大于計(jì)稅基礎(chǔ)時(shí),會(huì)產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異;
(12)當(dāng)負(fù)債的賬面價(jià)值小于計(jì)稅基礎(chǔ)時(shí),會(huì)產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時(shí)性差異。
2.常見資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)與賬面價(jià)值的差異分析
(1)固定資產(chǎn)賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)產(chǎn)生差異的原因
一般而言,固定資產(chǎn)的初始計(jì)量在稅法上是認(rèn)可的,因此固定資產(chǎn)的起始計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)不存在差異。二者的差異均來自于以下兩個(gè)方面:
A.折舊方法、折舊年限產(chǎn)生差異;
B.因計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備產(chǎn)生的差異。
(2)無形資產(chǎn)賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)產(chǎn)生差異的原因
A.對(duì)于內(nèi)部研究開發(fā)形成的無形資產(chǎn),企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定有關(guān)研究開發(fā)支出區(qū)分兩個(gè)階段,研究階段的支出應(yīng)當(dāng)費(fèi)用化計(jì)入當(dāng)期損益,開發(fā)階段符合資本化條件的支出應(yīng)當(dāng)資本化作為無形資產(chǎn)的成本;稅法規(guī)定,企業(yè)發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)用允許追計(jì)50%。
B.無形資產(chǎn)后續(xù)計(jì)量時(shí),會(huì)計(jì)與稅收的差異主要產(chǎn)生于對(duì)無形資產(chǎn)是否需要攤銷及無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的提取。比如會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定,使用壽命不確定的無形資產(chǎn)不要求攤銷,稅法則要求在不少于10年的期限內(nèi)攤銷;會(huì)計(jì)上提取的減值準(zhǔn)備在稅法上是不承認(rèn)的。
(3)以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)的差異分析
(4)其他資產(chǎn)
1)投資性房地產(chǎn),企業(yè)持有的投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量時(shí),會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定可以采用兩種模式,一種是成本模式,采用該種模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)其賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)的確定與固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)相同;另一種是在符合規(guī)定條件的情況下,可以采用公允價(jià)值模式對(duì)投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。對(duì)于采用公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的投資性房地產(chǎn),其計(jì)稅基礎(chǔ)的確定類似于以公允價(jià)值模式計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。
2)其他計(jì)提了資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的各項(xiàng)資產(chǎn)。減值準(zhǔn)備在稅法上一概不予承認(rèn)。
3.常見負(fù)債計(jì)稅基礎(chǔ)與賬面價(jià)值的差異分析
(1)企業(yè)因銷售商品提供售后服務(wù)等原因確認(rèn)的預(yù)計(jì)負(fù)債賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)的差異分析
此類預(yù)計(jì)負(fù)債通常在支付時(shí)允許扣稅,其計(jì)稅基礎(chǔ)一般為0(此類預(yù)計(jì)負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)=賬面價(jià)值-未來兌付時(shí)允許扣稅的全部賬面價(jià)值=0)。
(2)預(yù)收賬款賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)的差異分析
A.如果稅法與會(huì)計(jì)的收入確認(rèn)時(shí)間均為發(fā)出商品時(shí),預(yù)收賬款的計(jì)稅基礎(chǔ)為賬面價(jià)值,即會(huì)計(jì)上未確認(rèn)收入時(shí),計(jì)稅時(shí)一般也不計(jì)入應(yīng)納稅所得額,該部分經(jīng)濟(jì)利益在未來期間計(jì)稅時(shí)可予稅前扣除的金額為0,計(jì)稅基礎(chǔ)等于賬面價(jià)值;
B.如果稅法確認(rèn)的收入的時(shí)間在收預(yù)收賬款時(shí),預(yù)收賬款的計(jì)稅基礎(chǔ)為0,即因其產(chǎn)生時(shí)已經(jīng)計(jì)算交納所得稅,未來期間可全額稅前扣除,計(jì)稅基礎(chǔ)為賬面價(jià)值減去在未來期間可全額稅前扣除的金額,即其計(jì)稅基礎(chǔ)為0。
4.特殊項(xiàng)目產(chǎn)生的暫時(shí)性差異
(1)未作為資產(chǎn)、負(fù)債確認(rèn)的項(xiàng)目產(chǎn)生的暫時(shí)性差異
(2)可抵扣虧損及稅款抵減產(chǎn)生的暫時(shí)性差異
(3)企業(yè)合并中取得的有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債產(chǎn)生的暫時(shí)性差異
5.資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法下既有非暫時(shí)性差異又有暫時(shí)性差異時(shí)的會(huì)計(jì)處理
項(xiàng) 目 | 計(jì)算方法 | |
稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn) | 來自于會(huì)計(jì)口徑利潤(rùn) | |
非暫時(shí)性差異 | + | 會(huì)計(jì)認(rèn)可而稅務(wù)上不認(rèn)可的支出 |
稅務(wù)認(rèn)可而會(huì)計(jì)上不認(rèn)定的收入 | ||
- | 會(huì)計(jì)認(rèn)可而稅務(wù)上不認(rèn)可的收入 | |
稅務(wù)認(rèn)可而會(huì)計(jì)上不認(rèn)定的支出 | ||
暫時(shí)性差異 | + | 新增可抵扣暫時(shí)性差異 |
轉(zhuǎn)回應(yīng)納稅暫時(shí)性差異 | ||
- | 轉(zhuǎn)回可抵扣暫時(shí)性差異 | |
新增應(yīng)納稅暫時(shí)性差異 | ||
應(yīng)稅所得 | 推算認(rèn)定 | |
應(yīng)交稅費(fèi) | 應(yīng)稅所得×稅率 | |
遞延所得稅資產(chǎn) | 借記 | 新增可抵扣暫時(shí)性差異×稅率 |
貸記 | 轉(zhuǎn)回可抵扣暫時(shí)性差異×稅率 | |
遞延所得稅負(fù)債 | 貸記 | 新增應(yīng)納稅暫時(shí)性差異×稅率 |
借記 | 轉(zhuǎn)回應(yīng)納稅暫時(shí)性差異×稅率 | |
本期所得稅費(fèi)用 | 倒擠認(rèn)定 |
6.資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法下稅率發(fā)生變動(dòng)時(shí)的會(huì)計(jì)處理
如果稅率發(fā)生變動(dòng),則當(dāng)年的“遞延所得稅資產(chǎn)”登賬額=年末可抵扣暫時(shí)性差異×新稅率-年初可抵扣暫時(shí)性差異×舊稅率;
當(dāng)年的“遞延所得稅負(fù)債”登賬額=年末應(yīng)納稅暫時(shí)性差異×新稅率-年初應(yīng)納稅暫時(shí)性差異×舊稅率。
除此之外,與一般的資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算無差異。
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