2008年注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試《會(huì)計(jì)》應(yīng)試指導(dǎo)

(二)長期股權(quán)投資權(quán)益法

　　權(quán)益法，是指投資以初始投資成本計(jì)量后，在投資持有期間根據(jù)投資企業(yè)享有被投資單位所有者權(quán)益份額的變動(dòng)對(duì)投資的賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整的方法。

　　長期股權(quán)投資分為三個(gè)明細(xì)科目：投資成本、損益調(diào)整、其他權(quán)益變動(dòng)。長期股權(quán)投資后續(xù)權(quán)益法核算就是將初始成本調(diào)整為3個(gè)明細(xì)科目的應(yīng)有余額。權(quán)益法分為不完全權(quán)益法(也稱簡單權(quán)益法)和完全權(quán)益法(也稱復(fù)雜權(quán)益法)兩種。

　　1．按照不完全權(quán)益法，包括以下調(diào)整

　　(1)初始投資成本的調(diào)整(即投資成本明細(xì)科目調(diào)整)

　　初始投資成本大于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，不調(diào)整長期股權(quán)投資的初始投資成本；初始投資成本小于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，其差額應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益(營業(yè)外收入)，同時(shí)調(diào)整長期股權(quán)投資的成本。

　　(2)投資企業(yè)對(duì)于被投資單位凈損益的處理(損益調(diào)整明細(xì)科目)

　　投資企業(yè)取得長期股權(quán)投資后，應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)的被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈損益的份額，確認(rèn)投資損益并調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值(損益調(diào)整)，被投資單位宣告分派利潤或現(xiàn)金股時(shí)沖減長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值(損益調(diào)整)

　　(3)被投資單位除凈損益以外其他所有者權(quán)益變動(dòng)的處理(其他權(quán)益變動(dòng)明細(xì)科目)

　　被投資單位除凈損益以外其他所有者權(quán)益的變動(dòng)是指被投資單位持有可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)、自用房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為公允價(jià)值模式的投資性房地產(chǎn)等調(diào)整了資本公積，投資企業(yè)要調(diào)整“長期股權(quán)投資一其他權(quán)益變動(dòng)”和“資本公積一其他資本公積”。

　　2．按照完全權(quán)益法，還包括以下調(diào)整

　　按照完全權(quán)益法，投資企業(yè)在根據(jù)上述不完全權(quán)益法事項(xiàng)(2)確認(rèn)應(yīng)享有被投資單位凈損益的份額時(shí)，應(yīng)當(dāng)在相同會(huì)計(jì)政策及會(huì)計(jì)期間基礎(chǔ)上對(duì)被投資單位凈利潤作出調(diào)整，調(diào)整包括兩項(xiàng)：

　　(1)以取得投資時(shí)被投資單位各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)公允價(jià)值為基礎(chǔ)，對(duì)被投資單位凈利潤進(jìn)行調(diào)整；

　　(2)抵銷與被投資單位之間的內(nèi)部交易產(chǎn)生的未實(shí)現(xiàn)損益。

　　2007年教材沒有第(2)項(xiàng)內(nèi)部交易未實(shí)現(xiàn)損益的抵銷，2008年教材補(bǔ)充了這一抵銷，全面應(yīng)用了完全權(quán)益法的方法。

　　在抵銷內(nèi)部交易未實(shí)現(xiàn)損益時(shí)，如果被投資企業(yè)向投資企業(yè)出售資產(chǎn)(逆流交易)，該未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益已經(jīng)確認(rèn)在被投資企業(yè)凈利潤中，投資企業(yè)應(yīng)按持股比例抵銷未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部損益；如果投資企業(yè)向聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)出售資產(chǎn)(順流交易)，該未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益已經(jīng)確認(rèn)在投資企業(yè)凈利潤中，投資企業(yè)應(yīng)按持股份額抵銷與該項(xiàng)未實(shí)現(xiàn)交易損益對(duì)應(yīng)的投資收益。

　　總之都是按照投資份額抵銷未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部損益，符合第28號(hào)國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定。

　　【例題3】甲公司于2007年1月10日以2500萬元購入乙公司股權(quán)30％并對(duì)其有重要影響，取得投資日乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為9000萬元，2007年和2008年乙公司實(shí)現(xiàn)凈利潤均為900萬元。

　　(1)除下表項(xiàng)目外，乙公司當(dāng)FI其他資產(chǎn)負(fù)債公允價(jià)值等于賬面價(jià)值。假定固定資產(chǎn)采用年限平均法計(jì)提折舊，無形資產(chǎn)采用直線法進(jìn)行攤銷。    (單位：萬元)

項(xiàng)目	賬面原值	已提折舊	賬面價(jià)值	公允價(jià)值	預(yù)計(jì)使用年數(shù)
存貨	750		750	1050
固定資產(chǎn)	1800	360	1440	2400	預(yù)計(jì)20，剩余16
無形資產(chǎn)	1050	210	840	1200	預(yù)計(jì)10，剩余8
小計(jì)	3600	570	3030	4650

 

　　假定在2007年甲公司投資時(shí)的存貨銷售80％，2008年將剩余20％對(duì)外銷售。

　　(2)2007年乙公司凈利潤中包含當(dāng)期逆流交易凈利潤100萬元，2008年乙公司凈利潤中包含當(dāng)期逆流交易凈利潤150萬元，假設(shè)甲公司2007年存貨在2008年全部銷售。

　　要求：(假定不考慮所得稅影響)計(jì)算甲公司上述投資業(yè)務(wù)對(duì)2007年和2008年利潤總額影響分別是多少萬元。

　　【答案】

　　(1)2007年對(duì)利潤總額影響

　�、俪跏纪顿Y2500萬元，應(yīng)享有權(quán)益份額=9000×30％=2700(萬元)，初始投資小于乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值，應(yīng)計(jì)入營業(yè)外收人200萬元。

　　借：長期股權(quán)投資    200

　　貸：營業(yè)外收入    200

　　②調(diào)整后乙公司凈利潤=900一(1050—750)×80％一(2400—1440)／16一(1200—840)／8—100=900—240—60—45—100=455(萬元)

　　甲公司2007年應(yīng)確認(rèn)的投資收益：455×30％=136．5(萬元)

　　借：長期股權(quán)投資    136．5

　　貸：投資收益    136．5

　　甲公司上述投資業(yè)務(wù)對(duì)2007年利潤總額影響=200+136．5=336．5(萬元)(增加)

　　(2)2008年對(duì)利潤總額影響

　　調(diào)整后乙公司凈利潤=900一(1050—750)×20％一(2400—1440)／16一(1200—840)／8一(150—100)=900—60—60—45—50=685(萬元)

　　甲公司上述投資業(yè)務(wù)對(duì)2008年利潤總額影響為投資收益=685×30％=205．5(萬元)

　　借：長期股權(quán)投資    205．5

　　貸：投資收益    205．5