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2011中級(jí)會(huì)計(jì)職稱《中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)》預(yù)習(xí)講義(19)

[導(dǎo)讀]2011年會(huì)計(jì)職稱考試預(yù)計(jì)將于5月14至15日舉行,考試吧提供了“2011中級(jí)會(huì)計(jì)職稱《中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)》預(yù)習(xí)講義”,更多資料請(qǐng)?jiān)L問(wèn)考試吧會(huì)計(jì)職稱考試網(wǎng)(1glr.cn/zige/kuaiji/)。

  二、按權(quán)益法調(diào)整對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資

  在合并工作底稿中,將對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資調(diào)整為權(quán)益法時(shí),應(yīng)按照長(zhǎng)期股權(quán)投資準(zhǔn)則所規(guī)定的權(quán)益法進(jìn)行調(diào)整。在確認(rèn)應(yīng)享有子公司凈損益(調(diào)整后的)的份額時(shí),對(duì)于屬于非同一控制下企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資,(第一步)應(yīng)當(dāng)以在備查簿中記錄的子公司各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債及或有負(fù)債等在購(gòu)買日的公允價(jià)值為基礎(chǔ),對(duì)該子公司的凈利潤(rùn)進(jìn)行調(diào)整后確認(rèn);對(duì)于屬于同一控制下的企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資,可以直接以該子公司的凈利潤(rùn)進(jìn)行確認(rèn),但是該子公司的會(huì)計(jì)政策或會(huì)計(jì)期間與母公司不一致的,仍需要對(duì)凈利潤(rùn)進(jìn)行調(diào)整。(第二步)如果存在未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益,在采用權(quán)益法進(jìn)行調(diào)整時(shí)還應(yīng)對(duì)該未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益進(jìn)行調(diào)整。參見本書第五章的相關(guān)內(nèi)容。

  需要說(shuō)明的是,合并財(cái)務(wù)報(bào)表準(zhǔn)則也允許企業(yè)直接在對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資采用成本法核算的基礎(chǔ)上編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表,但是所生成的合并財(cái)務(wù)報(bào)表應(yīng)當(dāng)符合合并財(cái)務(wù)報(bào)表準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定。

  三、編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)應(yīng)進(jìn)行抵銷處理的項(xiàng)目

  (一)長(zhǎng)期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益的抵銷處理

  從企業(yè)集團(tuán)整體來(lái)看,母公司對(duì)子公司進(jìn)行的長(zhǎng)期股權(quán)投資實(shí)際上相當(dāng)于母公司將資本撥付下屬核算單位,并不引起整個(gè)企業(yè)集團(tuán)的資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益的增減變動(dòng)。因此,編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí),應(yīng)當(dāng)在母公司與子公司財(cái)務(wù)報(bào)表數(shù)據(jù)簡(jiǎn)單相加的基礎(chǔ)上,將母公司對(duì)子公司長(zhǎng)期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益予以抵銷。

  1.在子公司為全資子公司的情況下,母公司對(duì)子公司長(zhǎng)期股權(quán)投資的金額和子公司所有者權(quán)益各項(xiàng)目的金額應(yīng)當(dāng)全額抵銷。在合并工作底稿中編制的抵銷分錄為:借記“實(shí)收資本”、“資本公積”、“盈余公積”和“未分配利潤(rùn)——年末”項(xiàng)目,貸記“長(zhǎng)期股權(quán)投資”項(xiàng)目。其中,屬于商譽(yù)的部分,還應(yīng)借記“商譽(yù)”項(xiàng)目。

  2.在子公司為非全資子公司的情況下,應(yīng)當(dāng)將母公司對(duì)子公司長(zhǎng)期股權(quán)投資的金額與子公司所有者權(quán)益中母公司所享有的份額相抵銷。子公司所有者權(quán)益中不屬于母公司的份額,即子公司所有者權(quán)益中抵銷母公司所享有的份額后的余額,在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中作為“少數(shù)股東權(quán)益”處理。在合并T作底稿中編制的抵銷分錄為:借記“實(shí)收資本”、“資本公積”、“盈余公積”和“未分配利潤(rùn)——年末”項(xiàng)目,貸記“長(zhǎng)期股權(quán)投資”和“少數(shù)股東權(quán)益”項(xiàng)目。其中,屬于商譽(yù)的部分,還應(yīng)借記“商譽(yù)”項(xiàng)目。

  注:1.“商譽(yù)”在非同一控制下的企業(yè)合并才出現(xiàn),在同一控制下的企業(yè)合并不存在商譽(yù);

  2.子公司的所有者權(quán)益“實(shí)收資本”,“資本公積”“盈余公積”和“未分配利潤(rùn)”,要注銷;

  3.“少數(shù)股東權(quán)益”是計(jì)算出來(lái)的;

  4.“實(shí)收資本”,“資本公積”“盈余公積”和“未分配利潤(rùn)”和“長(zhǎng)期股權(quán)投資”是調(diào)整后的數(shù)額。

  (二)內(nèi)部債權(quán)和債務(wù)的抵銷

  在編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時(shí),需要進(jìn)行抵銷處理的內(nèi)部債權(quán)債務(wù)項(xiàng)目主要包括:

  (1)應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款;(2)應(yīng)收票據(jù)與應(yīng)付票據(jù);(3)預(yù)付款項(xiàng)與預(yù)收款項(xiàng);(4)持有至到期投資(假定該項(xiàng)債券投資,持有方劃歸為持有至到期投資,如果劃分為其他類的金融資產(chǎn),原理相同)與應(yīng)付債券;(5)應(yīng)收利息與應(yīng)付利息;(6)應(yīng)收股利與應(yīng)付股利;(7)其他應(yīng)收款與其他應(yīng)付款。

  1.應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款的抵銷處理

  (1)初次編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款的抵銷處理

  在應(yīng)收賬款計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的情況下,某一會(huì)計(jì)期間壞賬準(zhǔn)備的金額是以當(dāng)期應(yīng)收賬款為基礎(chǔ)計(jì)提的。在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí),內(nèi)部應(yīng)收賬款抵銷時(shí),其抵銷分錄為:借記“應(yīng)付賬款”項(xiàng)目,貸記“應(yīng)收賬款”項(xiàng)目;內(nèi)部應(yīng)收賬款計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備抵銷時(shí),其抵銷分錄為:借記“應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備”項(xiàng)目,貸記“資產(chǎn)減值損失”項(xiàng)目。

  站在合并報(bào)表的角度來(lái)講,內(nèi)部應(yīng)收賬款不存在壞賬準(zhǔn)備的問(wèn)題,但站在個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表角度,內(nèi)部應(yīng)收賬款計(jì)提了壞賬準(zhǔn)備,所以在合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)要將內(nèi)部應(yīng)收賬款抵銷。

  注:①合并會(huì)計(jì)報(bào)表的抵銷分錄只調(diào)表不調(diào)賬。

 、诘咒N分錄要聯(lián)系前期的會(huì)計(jì)差錯(cuò)。

  (2)連續(xù)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)內(nèi)部應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備的抵銷處理

  在連續(xù)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行抵銷處理時(shí),應(yīng)按下列程序進(jìn)行抵銷:

  首先,將內(nèi)部應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款予以抵銷,即按內(nèi)部應(yīng)收賬款的金額,借記“應(yīng)付賬款”項(xiàng)目,貸記“應(yīng)收賬款”項(xiàng)目。

  其次,應(yīng)將上期資產(chǎn)減值損失中抵銷的內(nèi)部應(yīng)收賬款計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備對(duì)本期期初未分配利潤(rùn)的影響予以抵銷,即按上期資產(chǎn)減值損失項(xiàng)目中抵銷的內(nèi)部應(yīng)收賬款計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備的金額,借記“應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備”項(xiàng)目,貸記“未分配利潤(rùn)——年初”項(xiàng)目。

  最后,對(duì)于本期個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中內(nèi)部應(yīng)收賬款相對(duì)應(yīng)的壞賬準(zhǔn)備增減變動(dòng)的金額也應(yīng)予以抵銷,即按照本期個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表中期末內(nèi)部應(yīng)收賬款相對(duì)應(yīng)的壞賬準(zhǔn)備的增加額,借記“應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備”項(xiàng)目,貸記“資產(chǎn)減值損失”項(xiàng)目,或按照本期個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表中期末內(nèi)部應(yīng)收賬款相對(duì)應(yīng)的壞賬準(zhǔn)備的減少額,借記“資產(chǎn)減值損失”項(xiàng)目,貸記“應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備”項(xiàng)目。

  第一種情況:內(nèi)部應(yīng)收賬款本期余額與上期余額相等時(shí)的抵銷處理。

  【例19-1】假定P公司是S公司的母公司,假設(shè)P公司20×8年個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表中對(duì)S公司內(nèi)部應(yīng)收賬款余額與20×7年相同仍為4 750 000元,壞賬準(zhǔn)備余額仍為250 000元。20×8年內(nèi)部應(yīng)收賬款相對(duì)應(yīng)的壞賬準(zhǔn)備余額未發(fā)生增減變化。S公司個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表中應(yīng)付賬款5 000 000元系20×7年向P公司購(gòu)進(jìn)商品存貨發(fā)生的應(yīng)付購(gòu)貨款。

  P公司在合并工作底稿中應(yīng)進(jìn)行如下抵銷處理:

 、賹(nèi)部應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款相互抵銷。其抵銷分錄如下:

  借:應(yīng)付賬款 5 000 000

  貸:應(yīng)收賬款 5 000 000

 、趯⑸掀(20×7年)內(nèi)部應(yīng)收賬款計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備抵銷。在這種情況下,P公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表附注中壞賬準(zhǔn)備余額實(shí)際上是上期結(jié)轉(zhuǎn)而來(lái)的余額,因此只需將上期內(nèi)部應(yīng)收賬款計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備予以抵銷,同時(shí)調(diào)整本期期初未分配利潤(rùn)的金額。(相當(dāng)于本期發(fā)現(xiàn)以前期間的會(huì)計(jì)差錯(cuò))其抵銷分錄如下:

  借:應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備 250 000

  貸:未分配利潤(rùn)——年初 250 000

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