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　　第二節(jié) 遞延所得稅負(fù)債和遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)和計(jì)量

　　遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn)和計(jì)量

　　【考情分析】

　　考頻：☆

　　【本節(jié)目錄】

　　1.遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn)

　　2.遞延所得稅負(fù)債的計(jì)量

　　【高頻考點(diǎn)】：遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn)和計(jì)量

　　應(yīng)納稅暫時性差異在轉(zhuǎn)回期間將增加未來期間的應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅，導(dǎo)致企業(yè)經(jīng)濟(jì)利益的流出，從其發(fā)生當(dāng)期看，構(gòu)成企業(yè)應(yīng)支付稅金的義務(wù)，應(yīng)作為負(fù)債確認(rèn)。

　　確認(rèn)應(yīng)納稅暫時性差異產(chǎn)生的遞延所得稅負(fù)債時，交易或事項(xiàng)發(fā)生時影響到會計(jì)利潤或應(yīng)納稅所得額的，相關(guān)的所得稅影響應(yīng)作為利潤表中所得稅費(fèi)用的組成部分;與直接計(jì)入所有者權(quán)益的交易或事項(xiàng)相關(guān)的，其所得稅影響應(yīng)增加或減少所有者權(quán)益;企業(yè)合并產(chǎn)生的，相關(guān)的遞延所得稅影響應(yīng)調(diào)整購買日應(yīng)確認(rèn)的商譽(yù)或是計(jì)入當(dāng)期損益的金額。

　　(一)遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn)

　　企業(yè)在確認(rèn)因應(yīng)納稅暫時性差異產(chǎn)生的遞延所得稅負(fù)債時，應(yīng)遵循以下原則：

　　(1)除會計(jì)準(zhǔn)則中明確規(guī)定可不確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債的情況以外，企業(yè)對于所有的應(yīng)納稅暫時性差異均應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債。除直接計(jì)入所有者權(quán)益的交易或事項(xiàng)以及企業(yè)合并外，在確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債的同時，應(yīng)增加利潤表中的所得稅費(fèi)用。

　　(2)不確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債的特殊情況。有些情況下，雖然資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價值與其計(jì)稅基礎(chǔ)不同，產(chǎn)生了應(yīng)納稅暫時性差異，但出于各方面考慮，會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定不確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債，主要包括：

　�、偕套u(yù)的初始確認(rèn)。非同一控制下的企業(yè)合并中，企業(yè)合并成本大于合并中取得的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的差額，確認(rèn)為商譽(yù)。因會計(jì)與稅收的劃分標(biāo)準(zhǔn)不同，按照稅法規(guī)定作為免稅合并的情況下，稅法不認(rèn)可商譽(yù)的價值，即從稅法角度，商譽(yù)的計(jì)稅基礎(chǔ)為0，兩者之間的差額形成應(yīng)納稅暫時性差異。但是，確認(rèn)該部分暫時性差異產(chǎn)生的遞延所得稅負(fù)債，則意味著將進(jìn)一步增加商譽(yù)的價值。因商譽(yù)本身即是企業(yè)合并成本在取得的被購買方可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債之間進(jìn)行分配后的剩余價值，確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債進(jìn)一步增加其賬面價值會影響到會計(jì)信息的可靠性，而且增加了商譽(yù)的賬面價值以后，可能很快就要計(jì)提減值準(zhǔn)備，同時其賬面價值的增加還會進(jìn)一步產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時性差異，使得遞延所得稅負(fù)債和商譽(yù)價值量的變化不斷循環(huán)。因此，對于企業(yè)合并中產(chǎn)生的商譽(yù)，其賬面價值與計(jì)稅基礎(chǔ)不同形成的應(yīng)納稅暫時性差異，會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定不確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債。

　　應(yīng)予說明的是，按照會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定在非同一控制下企業(yè)合并中確認(rèn)了商譽(yù)，并且按照所得稅法規(guī)的規(guī)定該商譽(yù)在初始確認(rèn)時計(jì)稅基礎(chǔ)等于賬面價值的，該商譽(yù)在后續(xù)計(jì)量過程中因會計(jì)準(zhǔn)則與稅法規(guī)定不同產(chǎn)生暫時性差異的，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)相關(guān)的所得稅影響。

　�、诔髽I(yè)合并以外的其他交易或事項(xiàng)中，如果該項(xiàng)交易或事項(xiàng)發(fā)生時既不影響會計(jì)利潤，也不影響應(yīng)納稅所得額，則所產(chǎn)生的資產(chǎn)、負(fù)債的初始確認(rèn)金額與其計(jì)稅基礎(chǔ)不同，形成應(yīng)納稅暫時性差異的，交易或事項(xiàng)發(fā)生時不確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅負(fù)債。該規(guī)定主要是考慮到由于交易發(fā)生時既不影響會計(jì)利潤，也不影響應(yīng)納稅所得額，確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債的直接結(jié)果是增加有關(guān)資產(chǎn)的賬面價值或是降低所確認(rèn)負(fù)債的賬面價值，使得資產(chǎn)、負(fù)債在初始確認(rèn)時，違背歷史成本原則，影響會計(jì)信息的可靠性。

　�、叟c子公司、聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)投資等相關(guān)的應(yīng)納稅暫時性差異，一般應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債，但同時滿足以下兩個條件的除外：一是投資企業(yè)能夠控制暫時性差異轉(zhuǎn)回的時間;二是該暫時性差異在可預(yù)見的未來很可能不會轉(zhuǎn)回。滿足上述條件時，投資企業(yè)可以運(yùn)用自身的影響力決定暫時性差異的轉(zhuǎn)回，如果不希望其轉(zhuǎn)回，則在可預(yù)見的未來該項(xiàng)暫時性差異即不會轉(zhuǎn)回，從而無須確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債。

　　應(yīng)予說明的是，企業(yè)在運(yùn)用上述條件不確認(rèn)與聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債時，應(yīng)有確鑿的證據(jù)表明其能夠控制有關(guān)暫時性差異轉(zhuǎn)回的時間。一般情況下，企業(yè)對聯(lián)營企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營決策僅能夠?qū)嵤┲卮笥绊�，并不能夠主�?dǎo)被投資單位包括利潤分配政策在內(nèi)的主要生產(chǎn)經(jīng)營決策的制定，滿足《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第18號——所得稅》規(guī)定的能夠控制暫時性差異轉(zhuǎn)回時間的條件一般是通過與其他投資者簽訂協(xié)議等，達(dá)到能夠控制被投資單位利潤分配政策等情況。

　　對于采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資，其賬面價值與計(jì)稅基礎(chǔ)產(chǎn)生的有關(guān)暫時性差異是否應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的所得稅影響，應(yīng)考慮該項(xiàng)投資的持有意圖：

　　①如果企業(yè)擬長期持有該項(xiàng)投資，則因初始投資成本的調(diào)整產(chǎn)生的暫時性差異預(yù)計(jì)未來期間不會轉(zhuǎn)回，對未來期間沒有所得稅影響;因確認(rèn)投資損益產(chǎn)生的暫時性差異，如果在未來期間逐期分回現(xiàn)金股利或利潤時兔稅，也不存在對未來期間的所得稅影響;因確認(rèn)應(yīng)享有被投資單位其他權(quán)益變動而產(chǎn)生的暫時性差異，在長期持有的情況下預(yù)計(jì)未來期間也不會轉(zhuǎn)回。因此，在準(zhǔn)備長期持有的情況下，對于采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資賬面價值與計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差異一般不確認(rèn)相關(guān)的所得稅影響。

　�、谌绻顿Y企業(yè)改變持有意圖擬對外出售的情況下，按照稅法規(guī)定，企業(yè)在轉(zhuǎn)讓或者處置投資資產(chǎn)時，投資資產(chǎn)的成本準(zhǔn)予扣除。在持有意圖由長期持有轉(zhuǎn)變?yōu)閿M近期出售的情況下，因長期股權(quán)投資的賬面價值與計(jì)稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生的有關(guān)暫時性差異，均應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的所得稅影響。

　　(二)遞延所得稅負(fù)債的計(jì)量

　　遞延所得稅負(fù)債應(yīng)以應(yīng)納稅暫時性差異轉(zhuǎn)回期間適用的所得稅稅率計(jì)量。在我國，除享受優(yōu)惠政策的情況以外，企業(yè)適用的所得稅稅率在不同年度之間一般不會發(fā)生變化，企業(yè)在確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債時，可以現(xiàn)行適用所得稅稅率為基礎(chǔ)計(jì)算確定。對于享受優(yōu)惠政策的企業(yè)，如國家需要重點(diǎn)扶持有高新技術(shù)企業(yè)，享受一定時期的稅率優(yōu)惠，則所產(chǎn)生的暫時性差異應(yīng)以預(yù)計(jì)其轉(zhuǎn)回期間的適用所得稅稅率為基礎(chǔ)計(jì)量。另外，無論應(yīng)納稅暫時性差異的轉(zhuǎn)回期間如何，遞延所得稅負(fù)債不要求折現(xiàn)。

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