全套講義:2013注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試《稅法》強(qiáng)化輔導(dǎo)講義匯總
第四節(jié) 一般納稅人應(yīng)納稅額的計(jì)算(全面掌握)
一般納稅人計(jì)算本月應(yīng)納增值稅額采用當(dāng)期購(gòu)進(jìn)扣稅法:
應(yīng)納稅額=當(dāng)期銷項(xiàng)稅額-當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額
圍繞兩個(gè)關(guān)鍵環(huán)節(jié):一是銷項(xiàng)稅額如何計(jì)算;二是進(jìn)項(xiàng)稅額如何抵扣。
一、銷項(xiàng)稅額的計(jì)算
銷項(xiàng)稅額是納稅人銷售貨物或提供應(yīng)稅勞務(wù),按照銷售額或提供應(yīng)稅勞務(wù)收入和稅率計(jì)算并向購(gòu)買方收取的增值稅額,其計(jì)算方法為:
銷項(xiàng)稅額=銷售額×稅率
(一)一般銷售方式下的銷售額
銷售額:是納稅人銷售貨物或提供應(yīng)稅勞務(wù)向購(gòu)買方收取的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用(即價(jià)外收入,如違約金、滯納金、賠償金、延期付款利息、包裝費(fèi)、包裝物租金、運(yùn)輸裝卸費(fèi)等)。
1.銷售額=價(jià)款+價(jià)外收入
【特別提示】?jī)r(jià)外收入視為含增值稅的收入,必須換算為不含稅收入再并入銷售額。
2.銷售額中不包括:
(1)受托加工應(yīng)征消費(fèi)稅的消費(fèi)品所代收代繳的消費(fèi)稅;
(2)同時(shí)符合以下條件的代墊運(yùn)費(fèi):①承運(yùn)者的運(yùn)費(fèi)發(fā)票開具給購(gòu)貨方的;②納稅人將該項(xiàng)發(fā)票轉(zhuǎn)交給購(gòu)貨方的。
(3)同時(shí)符合條件的代收政府性基金或者行政事業(yè)性收費(fèi)。
(4)銷售貨物的同時(shí)代辦保險(xiǎn)等而向購(gòu)買方收取的保險(xiǎn)費(fèi),以及向購(gòu)買方收取的代購(gòu)買方繳納的車輛購(gòu)置稅、車輛牌照費(fèi)。
(二)特殊銷售方式下銷售額的確定,也是必須全面掌握的內(nèi)容,主要有:
1.折扣折讓方式銷售:
【例題·計(jì)算題】某單位銷售貨物取得不含稅價(jià)款300萬(wàn)元,購(gòu)貨方及時(shí)付款,給予5%的折扣,實(shí)收285萬(wàn)元。
『正確答案』銷項(xiàng)稅額=300×17%=51(萬(wàn)元)
2.以舊換新銷售:按新貨同期銷售價(jià)格確定銷售額,不得扣減舊貨收購(gòu)價(jià)格(金銀首飾除外)。
【例題·計(jì)算題】位于某市區(qū)的一家百貨商場(chǎng)為增值稅一般納稅人。2012年3月份零售金銀首飾取得含稅銷售額10.53萬(wàn)元,其中包括以舊換新首飾的含稅銷售額5.85萬(wàn)元。在以舊換新業(yè)務(wù)中,舊首飾作價(jià)的含稅金額為3.51萬(wàn)元,百貨商場(chǎng)實(shí)際收取的含稅金額為2.34萬(wàn)元。
『正確答案』
百貨商場(chǎng)3月份零售金銀首飾的增值稅銷項(xiàng)稅額=(10.53-5.85)÷(1+17%)×17%+2.34÷(1+17%)×17%=1.02(萬(wàn)元)
百貨商場(chǎng)3月份零售金銀首飾應(yīng)繳納的消費(fèi)稅= (10.53-5.85)÷ (1+17%)×5%+2.34÷ (1+17%) ×5%=0.3(萬(wàn)元)
3.還本銷售:銷售額就是貨物銷售價(jià)格,不得扣減還本支出。
4.以物易物銷售:雙方均作購(gòu)銷處理,以各自發(fā)出的貨物核算銷售額并計(jì)算銷項(xiàng)稅額,以各自收到的貨物核算購(gòu)貨額并計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額。
5.包裝物押金處理:
(1)銷售貨物收取的包裝物押金,如果單獨(dú)記賬核算,時(shí)間在1年以內(nèi),又未過(guò)期的,不并入銷售額征稅。
(2)因逾期(1年為限)未收回包裝物不再退還的押金,應(yīng)并入銷售額征稅。
征稅時(shí)注意兩點(diǎn):一是逾期包裝物押金為含稅收入,需換算成不含稅價(jià)再并入銷售額;二是征稅稅率為所包裝貨物適用稅率。
(3)酒類產(chǎn)品:
啤酒、黃酒按是否逾期處理;
啤酒、黃酒以外的其他酒類產(chǎn)品收取的押金,無(wú)論是否逾期一律并入銷售額征稅。
【例題·計(jì)算題】某酒廠為一般納稅人。本月向一小規(guī)模納稅人銷售白酒,并開具普通發(fā)票上注明金額93600元;同時(shí)收取單獨(dú)核算的包裝物押金2000元(尚未逾期),計(jì)算此業(yè)務(wù)酒廠應(yīng)確認(rèn)的銷項(xiàng)稅額。
『正確答案』銷項(xiàng)稅=(93600+2000)÷(1+17%)×17%=13890.6(元)
【考題·綜合題】(近三年考題節(jié)選)某商場(chǎng)為增值稅一般納稅人,6個(gè)月前收取一餐廳啤酒包裝物押金10000元,月初到期,餐廳未返還包裝物,按照銷售時(shí)的約定,這部分押金即收歸商場(chǎng)所有,商場(chǎng)的賬務(wù)處理為:
借:其他應(yīng)付款——押金 10000
貸:其他業(yè)務(wù)收入 10000
要求:針對(duì)上述業(yè)務(wù)判斷商場(chǎng)賬務(wù)處理和相關(guān)稅務(wù)處理是否正確。如果不正確,列出正確的處理方式。
『正確答案』
商場(chǎng)的賬務(wù)處理和稅務(wù)處理不正確,啤酒逾期的包裝物押金是要繳納增值稅的,增值稅的銷項(xiàng)稅額=10000÷1.17×17%=1452.99(元)
沖銷錯(cuò)賬:
借:其他業(yè)務(wù)收入 10000
貸:其他應(yīng)付款——押金 10000
重做正確處理:
借:其他應(yīng)付款-押金 10000
貸:其他業(yè)務(wù)收入 8547.01
應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅) 1452.99
6.一般納稅人銷售已使用過(guò)的固定資產(chǎn)的稅務(wù)處理:
【例題·計(jì)算題】某生產(chǎn)企業(yè)為增值稅一般納稅人,2012年12月把資產(chǎn)盤點(diǎn)過(guò)程中不需要用的部分資產(chǎn)進(jìn)行處理:(1)銷售已經(jīng)使用5年的機(jī)器設(shè)備,取得收入9200元;(2)銷售2010年2月購(gòu)入的設(shè)備一臺(tái)(已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額),開具普通發(fā)票價(jià)款為90000元;將2012年2月份購(gòu)入并投入使用的設(shè)備一臺(tái)對(duì)外投資,購(gòu)入時(shí)取得專用發(fā)票上注明價(jià)款200000元、稅款34000元,10年使用期,投資時(shí)無(wú)法確定銷售額。
『正確答案』應(yīng)納增值稅=9200÷(1+4%)×4%÷2+90000÷(1+17%)×17%+(200000-200000÷10÷12×10) ×17%=44420.52(元)
特殊銷售總結(jié):
【考題·綜合題】(近三年考題節(jié)選)某百貨商場(chǎng)最近正在籌劃開展部分商品的促銷活動(dòng)。目前有三種方案可以選擇:方案一,商品八折銷售;方案二,購(gòu)物滿1000元者贈(zèng)送價(jià)值200元的商品(購(gòu)進(jìn)價(jià)為150元);方案三,購(gòu)物滿1000元者返還現(xiàn)金200元。
假定:以上銷售價(jià)格及購(gòu)進(jìn)價(jià)格均為增值稅專用發(fā)票上注明的價(jià)稅合計(jì)數(shù);銷售利潤(rùn)率為25%,即銷售1000元的商品,其購(gòu)進(jìn)價(jià)為750元。
要求:以消費(fèi)者同樣購(gòu)買一件價(jià)值1000元的商品為例,就上述三種方案,分別計(jì)算百貨商場(chǎng)應(yīng)納增值稅額及毛利率;并從毛利率角度,指出百貨商場(chǎng)可以選擇的最好方案,并簡(jiǎn)要說(shuō)明理由。
『正確答案』
方案一:應(yīng)納增值稅=1000×80%÷1.17×17%-750÷1.17×17%=7.27(元)
銷售毛利額=1000×80%/1.17-750÷1.17=42.74(元)
銷售毛利率=銷售毛利/銷售收入=42.74/(1000×80%/1.17)=6.25%
方案二:
應(yīng)納增值稅=1000/1.17×17%+200/1.17×17%-750/1.17×17%-150/1.17×17%=43.59(元)
銷售毛利額=1000/1.17-750/1.17-150/1.17-200/1.17×17%=56.41(元)
銷售毛利率=56.41/(1000/1.17)=6.6%
方案三:
應(yīng)納增值稅=1000/1.17×17%-750/1.17×17%=36.32(元)
銷售毛利額=1000/1.17-750/1.17-200=13.68(元)
銷售毛利率=13.68/(1000/1.17)=1.60%
結(jié)論:方案二的毛利額、毛利率最高,百貨商場(chǎng)應(yīng)選用第二方案。
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