2013注冊會計師考試《審計》基礎(chǔ)講義：第12章(2)

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　　第二節(jié)　針對認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險的進(jìn)一步審計程序

　　一、進(jìn)一步審計程序的含義和要求

　　(一)進(jìn)一步審計程序的含義

　　進(jìn)一步審計程序相對于風(fēng)險評估程序而言，是指注冊會計師針對評估的各類交易、賬戶余額和披露認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險實施的審計程序，包括控制測試和實質(zhì)性程序。

　　注意：

　　第一，注冊會計師設(shè)計和實施的進(jìn)一步審計程序的性質(zhì)、時間安排和范圍，應(yīng)當(dāng)與評估的認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險具備明確的對應(yīng)關(guān)系。

　　第二，盡管在應(yīng)對評估的認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險時，擬實施的進(jìn)一步審計程序的性質(zhì)、時間安排和范圍都應(yīng)當(dāng)確保其具有針對性，但其中進(jìn)一步審計程序的性質(zhì)是最重要的。

　　(二)設(shè)計進(jìn)一步審計程序時的考慮因素

　　在設(shè)計進(jìn)一步審計程序時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮下列因素：

　　1.風(fēng)險的重要性。風(fēng)險的重要性是指風(fēng)險造成的后果的嚴(yán)重程度。風(fēng)險的后果越嚴(yán)重，就越需要注冊會計師關(guān)注和重視，越需要精心設(shè)計有針對性和進(jìn)一步審計程序。

　　2.重大錯報發(fā)生的可能性。

　　3.涉及的各類交易、賬戶余額和披露的特征。不同的交易、賬戶余額和披露，產(chǎn)生的認(rèn)定層次的重大錯報風(fēng)險也會存在差異，適用的審計程序也有差別，需要注冊會計師區(qū)別對待，并設(shè)計有針對性的進(jìn)一步審計程序予以應(yīng)對。

　　4.被審計單位采用的特定控制的性質(zhì)。

　　5.注冊會計師是否擬獲取審計證據(jù)，以確定內(nèi)部控制在防止或發(fā)現(xiàn)并糾正重大錯報風(fēng)險方面的有效性。如果注冊會計師在風(fēng)險評估時預(yù)期內(nèi)部控制運行有效，隨后擬實施的進(jìn)一步審計程序就必須包括控制測試，且實質(zhì)性程序自然會受到之前控制測試結(jié)果的影響。

　　注意：

　　注冊會計師出于成本效益的考慮可以采用綜合性方案設(shè)計進(jìn)一步審計程序，但在某些情況下，注冊會計師必須通過實施控制測試，才可能有效應(yīng)對評估出的某一認(rèn)定的重大錯報風(fēng)險。無論選擇何種方案，注冊會計師都應(yīng)當(dāng)對所有重大的各類交易、賬戶余額、披露設(shè)計和實施實質(zhì)性程序。

　　二、進(jìn)一步審計程序的性質(zhì)

　　(一)進(jìn)一步審計程序的性質(zhì)的含義

　　進(jìn)一步審計程序的性質(zhì)是指進(jìn)一步審計程序的目的和類型。進(jìn)一步審計程序的類型包括檢查、觀察、詢問、函證、重新計算、重新執(zhí)行和分析程序。

　　(二)進(jìn)一步審計程序的性質(zhì)的選擇

　　注冊會計師在確定進(jìn)一步程序的性質(zhì)時，應(yīng)考慮認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險的評估結(jié)果和評估的認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險產(chǎn)生的原因。

　　注意：

　　如果在實施進(jìn)一步審計程序時擬利用被審計單位信息系統(tǒng)生成的信息，注冊會計師應(yīng)當(dāng)就信息的準(zhǔn)確性和完整性獲取審計證據(jù)。

　　三、進(jìn)一步審計程序的時間

　　(一)進(jìn)一步審計程序的時間的含義

　　進(jìn)一步審計程序的時間是指注冊會計師何時實施進(jìn)一步審計程序，或?qū)徲嬜C據(jù)適用的期間或時點。

　　(二)進(jìn)一步審計程序的時間的選擇

　　注冊會計師可以在期中或期末實施控制測試或?qū)嵸|(zhì)性程序。當(dāng)重大錯報風(fēng)險較高時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮在期末或接近期末實施實質(zhì)性程序，或采用不通知的方式，或在管理層不能預(yù)見的時間實施審計程序。

　　注意：

　　在期中實施進(jìn)一步審計程序，可能有助于注冊會計師在審計工作初期識別重大事項，并在管理層的協(xié)助下及時解決這些事項;或針對這些事項制定有效的實質(zhì)性方案或綜合性方案。由于期中實施進(jìn)一步審計程序的局限性，如果在期中實施了進(jìn)一步審計程序，注冊會計師還應(yīng)當(dāng)針對剩余期間獲取審計證據(jù)。

　　注冊會計師在確定何時實施審計程序時應(yīng)當(dāng)考慮的重要因素：

　　1.控制環(huán)境。良好的控制環(huán)境可以抵消在期中實施進(jìn)一步審計程序的局限性，使注冊會計師在確定實施進(jìn)一步審計程序的時間時有更大的靈活度。

　　2.何時能得到相關(guān)信息。

　　3.錯報風(fēng)險的性質(zhì)。

　　4.審計證據(jù)適用的期間或時點。

　　注意：

　　雖然注冊會計師在很多情況下可以根據(jù)具體情況選擇實施進(jìn)一步審計程序的時間，但也存在著一些限制選擇的情況。某些審計程序只能在期末或期末以后實施，包括將財務(wù)報表與會計記錄相核對，檢查財務(wù)報表編制過程中所作的會計調(diào)整等。如果被審計單位在期末或接近期末發(fā)生了重大交易，或重大交易在期末尚未完成，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮交易的發(fā)生或截止等認(rèn)定可能存在的重大錯報風(fēng)險，并在期末或期末以后檢查此類交易。

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