2013注冊會計師考試《會計》強化輔導講義(31)

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第二節(jié) 非流動負債

　　一、長期借款(略)

　　二、應付債券

　　(一)一般公司債券

　　掌握分期付息、一次還本的債券和一次還本付息的債券的不同會計科目處理。

　　資產(chǎn)負債表日，對于分期付息、一次還本的債券，企業(yè)應按應付債券的攤余成本和實際利率計算確定的債券利息費用，借記“在建工程”、“制造費用”、“財務(wù)費用”等科目，按票面利率計算確定的應付未付利息，貸記“應付利息”科目，按其差額，借記或貸記“應付債券——利息調(diào)整”科目。

　　對于一次還本付息的債券，應于資產(chǎn)負債表日按攤余成本和實際利率計算確定的債券利息費用，借記“在建工程”、“制造費用”、“財務(wù)費用”等科目，按票面利率計算確定的應付未付利息，貸記“應付債券——應計利息”科目，按其差額，借記或貸記“應付債券——利息調(diào)整”科目。

　　(二)可轉(zhuǎn)換債券

　　企業(yè)發(fā)行的可轉(zhuǎn)換公司債券，應當在初始確認時將其包含的負債成份和權(quán)益成份進行分拆，將負債成份確認為應付債券，將權(quán)益成份確認為資本公積。在進行分拆時，應當先對負債成份的未來現(xiàn)金流量進行折現(xiàn)確定負債成份的初始確認金額，再按發(fā)行價格總額扣除負債成份初始確認金額后的金額確定權(quán)益成份的初始確認金額。發(fā)行可轉(zhuǎn)換公司債券發(fā)生的交易費用，應當在負債成份和權(quán)益成份之間按照各自的相對公允價值進行分攤。企業(yè)應按實際收到的款項，借記“銀行存款”等科目，按可轉(zhuǎn)換公司債券包含的負債成份面值，貸記“應付債券——可轉(zhuǎn)換公司債券(面值)”科目，按權(quán)益成份的公允價值，貸記“資本公積——其他資本公積”科目，按借貸雙方之間的差額，借記或貸記“應付債券——可轉(zhuǎn)換公司債券(利息調(diào)整)”科目。

　　【例題1·計算分析題】甲公司經(jīng)批準于2007年1月1日按面值發(fā)行5年期一次還本、按年付息的可轉(zhuǎn)換公司債券200 000 000元，款項已收存銀行，債券票面年利率為6%。債券發(fā)行1年后可轉(zhuǎn)換為普通股股票，初始轉(zhuǎn)股價為每股10元，股票面值為每股1元。債券持有人若在當期付息前轉(zhuǎn)換股票的，應按債券面值和應計利息之和除以轉(zhuǎn)股價，計算轉(zhuǎn)換的股份數(shù)。假定2008年1月1日債券持有人將持有的可轉(zhuǎn)換公司債券全部轉(zhuǎn)換為普通股股票，甲公司發(fā)行可轉(zhuǎn)換公司債券時二級市場上與之類似的沒有附帶轉(zhuǎn)換權(quán)的債券市場利率為9%。甲公司的賬務(wù)處理如下：

　　(1)2007年1月1日發(fā)行可轉(zhuǎn)換公司債券時：

　　借：銀行存款 200 000 000

　　應付債券——可轉(zhuǎn)換公司債券(利息調(diào)整) 23 343 600

　　貸：應付債券——可轉(zhuǎn)換公司債券(面值) 200 000 000

　　資本公積——其他資本公積 23 343 600

　　可轉(zhuǎn)換公司債券負債成份的公允價值為：

　　200 000 000×0.6499+200 000 000×6%×3.8897=176 656 400(元)

　　可轉(zhuǎn)換公司債券權(quán)益成份的公允價值為：

　　200 000 000–176 56 400=23 343 600(元)

　　(2)2007年12月31日確認利息費用時：

　　借：財務(wù)費用等 15 899 076

　　貸：應付利息——可轉(zhuǎn)換公司債券利息 12 000 000

　　應付債券——可轉(zhuǎn)換公司債券(利息調(diào)整) 3 899 076

　　(3)2008年1月1日債券持有人行使轉(zhuǎn)換權(quán)時(假定利息尚未支付)：

　　轉(zhuǎn)換的股份數(shù)為：

　　(200 000 000+12 000 000)÷10=21 200 000(股)

　　借：應付債券——可轉(zhuǎn)換公司債券(面值) 200 000 000

　　應付利息——可轉(zhuǎn)換公司債券利息 12 000 000

　　資本公積——其他資本公積 23 343 600

　　貸：股本 2 1200 000

　　應付債券——可轉(zhuǎn)換公司債券(利息調(diào)整) 19 444 524

　　資本公積——股本溢價 194 699 076

　　企業(yè)發(fā)行附有贖回選擇權(quán)的可轉(zhuǎn)換公司債券，其在贖回日可能支付的利息補償金，即債權(quán)約定贖回其屆滿日應當支付的利息減去應付債券面面利息的差額，應當在債券發(fā)行日至債券約定贖回屆滿日期間計提應付利息，計提的應付利息，分別計入相關(guān)資產(chǎn)成本或財務(wù)費用。

　　三、長期應付款(略)

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