2013注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試《會(huì)計(jì)》強(qiáng)化輔導(dǎo)講義(22)

　　三、總部資產(chǎn)的減值測(cè)試

　　企業(yè)總部資產(chǎn)包括企業(yè)集團(tuán)或其事業(yè)部的辦公樓、電子數(shù)據(jù)處理設(shè)備、研發(fā)中心等資產(chǎn)�？偛抠Y產(chǎn)的顯著特征是難以脫離其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組產(chǎn)生獨(dú)立的現(xiàn)金流入，而且其賬面價(jià)值難以完全歸屬于某一資產(chǎn)組。因此，總部資產(chǎn)通常難以單獨(dú)進(jìn)行減值測(cè)試，需要結(jié)合其他相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進(jìn)行。

　　資產(chǎn)組組合，是指由若干個(gè)資產(chǎn)組組成的最小資產(chǎn)組組合，包括資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合，以及按合理方法分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)部分。

　　(1)對(duì)于相關(guān)總部資產(chǎn)能夠按照合理和一致的基礎(chǔ)分?jǐn)傊猎撡Y產(chǎn)組的部分，應(yīng)當(dāng)將該部分總部資產(chǎn)的賬面價(jià)值分?jǐn)傊猎撡Y產(chǎn)組，再據(jù)以比較該資產(chǎn)組的賬面價(jià)值(包括已分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)的賬面價(jià)值部分)和可收回金額，并按照前述有關(guān)資產(chǎn)組減值測(cè)試的順序和方法處理。

　　(2)對(duì)于相關(guān)總部資產(chǎn)中有部分資產(chǎn)難以按照合理和一致的基礎(chǔ)分?jǐn)傊猎撡Y產(chǎn)組的，應(yīng)當(dāng)按照下列步驟處理：

　　首先，在不考慮相關(guān)總部資產(chǎn)的情況下，估計(jì)和比較資產(chǎn)組的賬面價(jià)值和可收回金額，并按照前述有關(guān)資產(chǎn)組減值測(cè)試的順序和方法處理。

　　其次，認(rèn)定由若干個(gè)資產(chǎn)組組成的最小的資產(chǎn)組組合，該資產(chǎn)組組合應(yīng)當(dāng)包括所測(cè)試的資產(chǎn)組與可以按照合理和一致的基礎(chǔ)將該部分總部資產(chǎn)的賬面價(jià)值分?jǐn)偲渖系牟糠帧?/P>

　　最后，比較所認(rèn)定的資產(chǎn)組組合的賬面價(jià)值(包括已分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)的賬面價(jià)值部分)和可收回金額，并按照前述有關(guān)資產(chǎn)組減值測(cè)試的順序和方法處理。

　　【例題6·計(jì)算分析題】ABC高科技企業(yè)擁有A、B和C三個(gè)資產(chǎn)組，在20×0年年末，這三個(gè)資產(chǎn)組的賬面價(jià)值分別為200萬(wàn)元、300萬(wàn)元和400萬(wàn)元，沒有商譽(yù)。這三個(gè)資產(chǎn)組為三條生產(chǎn)線，預(yù)計(jì)剩余使用壽命分別為10年、20年和20年，采用直線法計(jì)提折舊。由于公司的競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手通過(guò)技術(shù)創(chuàng)新推出了更高技術(shù)含量的產(chǎn)品，并且受到市場(chǎng)歡迎，從而對(duì)ABC公司產(chǎn)品產(chǎn)生了重大不利影響，為此，ABC公司于20×0年年末對(duì)各資產(chǎn)組進(jìn)行了減值測(cè)試。

　　在對(duì)資產(chǎn)組進(jìn)行減值測(cè)試時(shí)，首先應(yīng)當(dāng)認(rèn)定與其相關(guān)的總部資產(chǎn)。ABC公司的經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)由總部負(fù)責(zé)，總部資產(chǎn)包括一棟辦公大樓和一個(gè)研發(fā)中心，其中辦公大樓的賬面價(jià)值為300萬(wàn)元，研發(fā)中心的賬面價(jià)值為100萬(wàn)元。辦公大樓的賬面價(jià)值可以在合理和一致的基礎(chǔ)上分?jǐn)傊粮髻Y產(chǎn)組，但是，研發(fā)中心的賬面價(jià)值難以在合理和一致的基礎(chǔ)上分?jǐn)傊粮飨嚓P(guān)資產(chǎn)組。對(duì)于辦公大樓的賬面價(jià)值，企業(yè)根據(jù)各資產(chǎn)組的賬面價(jià)值和剩余使用壽命加權(quán)平均計(jì)算的賬面價(jià)值分?jǐn)偙壤�進(jìn)行分?jǐn)�，如�?–5所示。

 

　　企業(yè)隨后應(yīng)當(dāng)確定各資產(chǎn)組的可收回金額，并將其與賬面價(jià)值(包括已分?jǐn)偟霓k公大樓的賬面價(jià)值部分)相比較，以確定相應(yīng)的減值損失。考慮到研發(fā)中心的賬面價(jià)值難以按照合理和一致的基礎(chǔ)分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組，因此，確定由A、B、C三個(gè)資產(chǎn)組組成最小資產(chǎn)組組合(即為ABC整個(gè)企業(yè))，通過(guò)計(jì)算該資產(chǎn)組組合的可收回金額，并將其與賬面價(jià)值(包括已分?jǐn)偟霓k公大樓賬面價(jià)值和研發(fā)中心的賬面價(jià)值)相比較，以確定相應(yīng)的減值損失。假定各資產(chǎn)組和資產(chǎn)組組合的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額難以確定，企業(yè)根據(jù)它們的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值來(lái)計(jì)算其可收回金額，計(jì)算現(xiàn)值所用的折現(xiàn)率為計(jì)算過(guò)程如表8–6所示。

 

　　根據(jù)上述資料，資產(chǎn)組A、B、C的可收回金額分別為398萬(wàn)元、328萬(wàn)元和542萬(wàn)元，相應(yīng)的賬面價(jià)值(包括分?jǐn)偟霓k公大樓賬面價(jià)值)分別為237.5萬(wàn)元、412.5萬(wàn)元和550萬(wàn)元，資產(chǎn)組B和C的可收回金額均低于其賬面價(jià)值，應(yīng)當(dāng)分別確認(rèn)84.5萬(wàn)元和8萬(wàn)元減值損失，并將該減值損失在辦公大樓和資產(chǎn)組之間進(jìn)行分?jǐn)�。根�?jù)分?jǐn)偨Y(jié)果，因資產(chǎn)組B發(fā)生減值損失84.5萬(wàn)元而導(dǎo)致辦公大樓減值23.05(84.5×112.5/412.5)萬(wàn)元，導(dǎo)致資產(chǎn)組B中所包括資產(chǎn)發(fā)生減值61.45(84.5×300/412.5)萬(wàn)元;因資產(chǎn)組C發(fā)生減值損失8萬(wàn)元而導(dǎo)致辦公大樓減值2(8×150/550)萬(wàn)元，導(dǎo)致資產(chǎn)組C中所包括資產(chǎn)發(fā)生減值6(8×400/550)萬(wàn)元。

　　經(jīng)過(guò)上述減值測(cè)試后，資產(chǎn)組A、B、C和辦公大樓的賬面價(jià)值分別為200萬(wàn)元、238.55萬(wàn)元、394萬(wàn)元和274.95萬(wàn)元，研發(fā)中心的賬面價(jià)值仍為100萬(wàn)元，由此包括研發(fā)中心在內(nèi)的最小資產(chǎn)組組合(即ABC公司)的賬面價(jià)值總額為1 207.50(200+238.55+394+274.95+100)萬(wàn)元，但其可收回金額為1 440萬(wàn)元，高于其賬面價(jià)值，因此，企業(yè)不必再進(jìn)一步確認(rèn)減值損失(包括研發(fā)中心的減值損失)。

　　【注意】

　　1.如果包含研發(fā)中心后的資產(chǎn)組組合的可收回金額低于1 207.50萬(wàn)元，如1 100萬(wàn)元，還需要進(jìn)一步確認(rèn)資產(chǎn)減值損失，并按照A、B、C、辦公大樓及研發(fā)中心的賬面價(jià)值分配該資產(chǎn)減值損失。

　　2.如果A資產(chǎn)組本身是由甲、乙和丙多項(xiàng)資產(chǎn)構(gòu)成的，還需要進(jìn)一步將分配給A資產(chǎn)組的減值損失在甲、乙和丙之間進(jìn)行分配。在分配時(shí)要特別注意，不能低于三者孰高的原則。

　　四、商譽(yù)減值測(cè)試與處理

　　(略，和長(zhǎng)期股權(quán)投資、企業(yè)合并及合并財(cái)務(wù)報(bào)表一起學(xué)習(xí))

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