2007年注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試輔導(dǎo)班內(nèi)部講義[各科]
2007年注會(huì)考試各地報(bào)名信息 2007年考試大綱
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一、本章考情分析
1．本章在考試中的地位：本章在考試中處于一般地位，分值一般在4分左右。
2．本章重點(diǎn)是存貨入賬價(jià)值的確定、存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的計(jì)提。
3．本章復(fù)習(xí)方法：在熟練掌握存貨的收、發(fā)和期末計(jì)價(jià)后，將存貨增、減的核算與債務(wù)重組、非貨幣性資產(chǎn)交換相結(jié)合；將存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的核算與所得稅、會(huì)計(jì)政策變更、重大差錯(cuò)更正、合并抵銷分錄的編制等結(jié)合起來(lái)復(fù)習(xí)，做到融會(huì)貫通。
二、本章考點(diǎn)精講
一、存貨的確認(rèn)和初始計(jì)量
（一）存貨的概念與確認(rèn)條件
存貨，是指企業(yè)在日�；顒�(dòng)中持有以備出售的產(chǎn)成品或商品、處在生產(chǎn)過(guò)程中的在產(chǎn)品、在生產(chǎn)過(guò)程或提供勞務(wù)過(guò)程中耗用的材料和物料等。在理解存貨的概念時(shí)，應(yīng)注意以下幾個(gè)問(wèn)題：
（1）存貨的確認(rèn)條件
某個(gè)資產(chǎn)項(xiàng)目作為企業(yè)的存貨予以確認(rèn)，應(yīng)符合存貨的定義，并同時(shí)滿足以下條件：與該存貨有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；該存貨的成本能夠可靠地計(jì)量。這就意味著不能流入經(jīng)濟(jì)利益的存貨，如毀損、過(guò)時(shí)等存貨，不應(yīng)確認(rèn)為存貨。
（2）提供勞務(wù)的企業(yè)，期末勞務(wù)成本如有余額，應(yīng)計(jì)入存貨中
【例】甲公司為乙公司提供技術(shù)咨詢服務(wù)，該項(xiàng)目的總收入為30萬(wàn)元，至2007年1月末，如果“勞務(wù)成本”科目賬面余額為10萬(wàn)元，則應(yīng)計(jì)入存貨項(xiàng)目�？梢�(jiàn)，存貨不一定具有傳統(tǒng)意義上的實(shí)物形態(tài)。
（3）建筑施工企業(yè)正在施工中的建造工程，相當(dāng)于工業(yè)企業(yè)的在產(chǎn)品，屬于建筑施工企業(yè)的存貨。
（4）存貨應(yīng)以所有權(quán)為準(zhǔn)，委托代銷商品屬于委托企業(yè)的存貨。受托企業(yè)的“受托代銷商品”不屬于受托代銷企業(yè)的存貨，相應(yīng)地“代銷商品款”不屬于受托代銷企業(yè)的負(fù)債，在編制資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)，同時(shí)計(jì)入存貨項(xiàng)目并相互抵銷。
（二）存貨的初始計(jì)量
存貨應(yīng)當(dāng)按照成本進(jìn)行初始計(jì)量。存貨成本包括采購(gòu)成本、加工成本和其他成本。
1．外購(gòu)的存貨
（1）存貨的采購(gòu)成本，包括購(gòu)買價(jià)款、相關(guān)稅費(fèi)、運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)以及其他可歸屬于存貨采購(gòu)成本的費(fèi)用。
【例1】甲公司支付117萬(wàn)元購(gòu)入原材料，取得了增值稅專用發(fā)票注明的價(jià)款未100萬(wàn)元，增值稅額17萬(wàn)元。則甲公司賬務(wù)處理如下：
借：原材料 100
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 17
貸：銀行存款 117
【例題2】某工業(yè)企業(yè)為增值稅一般納稅企業(yè)，2004年4月購(gòu)入A材料1 000公斤，增值稅專用發(fā)票上注明的買價(jià)為30 000元，增值稅額為5 100元。該批A材料在運(yùn)輸途中發(fā)生1％的合理?yè)p耗，實(shí)際驗(yàn)收入庫(kù)990公斤；在入庫(kù)前發(fā)生挑選整理費(fèi)用300元。該批入庫(kù)A材料的實(shí)際總成本＝30000+300=30300（元）。合理?yè)p耗由入庫(kù)的材料負(fù)擔(dān)，說(shuō)明入庫(kù)材料的單位成本高了。
（2）商品流通企業(yè)進(jìn)貨費(fèi)用的處理
①商品流通企業(yè)在采購(gòu)商品過(guò)程中發(fā)生的運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)以及其他可歸屬于存貨采購(gòu)成本的費(fèi)用等進(jìn)貨費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)計(jì)入存貨采購(gòu)成本。
②先進(jìn)行歸集，期末根據(jù)所購(gòu)商品的存銷情況進(jìn)行分?jǐn)�。�?duì)于已售商品的進(jìn)貨費(fèi)用，計(jì)入當(dāng)期損益（銷售費(fèi)用）；對(duì)于未售商品的進(jìn)貨費(fèi)用，計(jì)入期末存貨成本。
③企業(yè)采購(gòu)商品的進(jìn)貨費(fèi)用金額較小的，可以在發(fā)生時(shí)直接計(jì)入當(dāng)期損益（銷售費(fèi)用）。
【例】乙公司購(gòu)入商品中發(fā)生進(jìn)貨費(fèi)用5萬(wàn)元，金額較小。則：
借：銷售費(fèi)用 5
貸：銀行存款 5
2．通過(guò)進(jìn)一步加工而取得的存貨
通過(guò)進(jìn)一步加工而取得的存貨的成本由采購(gòu)成本、加工成本以及使存貨達(dá)到目前場(chǎng)所和狀態(tài)所發(fā)生的其他成本構(gòu)成。通常，產(chǎn)成品成本=原材料＋人工費(fèi)＋制造費(fèi)用。一般賬務(wù)處理是：
借：生產(chǎn)成本
貸：原材料
應(yīng)付職工薪酬
銀行存款等
借：庫(kù)存商品
貸：生產(chǎn)成本
3．其他方式取得的存貨
（1）投資者投入存貨的成本，應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值確定，但合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的除外。這說(shuō)明，投資者投入的存貨，應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值入賬。
（2）通過(guò)非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組和企業(yè)合并等取得的存貨的成本，應(yīng)當(dāng)分別按照“非貨幣性資產(chǎn)交換”、“債務(wù)重組”及有關(guān)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定確定。
4．通過(guò)提供勞務(wù)取得的存貨
通過(guò)提供勞務(wù)取得的存貨，其成本按從事勞務(wù)提供人員的直接人工和其他直接費(fèi)用以及可歸屬的間接費(fèi)用確定。比如，甲公司承接了一個(gè)技術(shù)服務(wù)項(xiàng)目，期末勞務(wù)成本余額為10萬(wàn)元（相當(dāng)于在產(chǎn)品），應(yīng)作為存貨反映在資產(chǎn)負(fù)債表中。
借：勞務(wù)成本（生產(chǎn)成本）
貸：應(yīng)付職工薪酬
庫(kù)存現(xiàn)金等
二、存貨發(fā)出的計(jì)價(jià)1．企業(yè)取得或發(fā)出的存貨，可以按實(shí)際成本核算，也可以按計(jì)劃成本核算，但資產(chǎn)負(fù)債表日均應(yīng)調(diào)整為按實(shí)際成本核算。
【例1】甲公司采用計(jì)劃成本進(jìn)行材料的日常核算。2005年12月，月初結(jié)存材料計(jì)劃成本為200萬(wàn)元，成本差異為超支4萬(wàn)元；本月入庫(kù)材料計(jì)劃成本為800萬(wàn)元，成本差異為節(jié)約12萬(wàn)元；本月發(fā)出材料計(jì)劃成本為600萬(wàn)元。假定甲公司按月末材料成本差異率分配本月發(fā)出材料應(yīng)負(fù)擔(dān)的材料成本差異，甲公司本月末結(jié)存材料實(shí)際成本計(jì)算如下：
月末結(jié)存材料計(jì)劃成本＝月初計(jì)劃成本200＋本月入庫(kù)800－本月發(fā)出600＝400萬(wàn)元。
材料成本差異率＝（4－12）÷（200＋800）＝－0.8%（節(jié)約）
月末結(jié)存材料實(shí)際成本=月末結(jié)存材料計(jì)劃成本－月末材料負(fù)擔(dān)的節(jié)約額＝400－400×0.8%＝396.8萬(wàn)元。
2．采用實(shí)際成本下，企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法（包括移動(dòng)加權(quán)平均法）或者個(gè)別計(jì)價(jià)法確定發(fā)出存貨的實(shí)際成本。按照“資產(chǎn)負(fù)債觀”，取消了后進(jìn)先出法。
發(fā)出材料按照誰(shuí)使用誰(shuí)負(fù)擔(dān)處理：
借：生產(chǎn)成本
制造費(fèi)用
管理費(fèi)用
銷售費(fèi)用
在建工程
貸：原材料
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）
3．對(duì)于企業(yè)在正常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中多次使用的、逐漸轉(zhuǎn)移其價(jià)值但仍保持原有形態(tài)、不確認(rèn)為固定資產(chǎn)的周轉(zhuǎn)材料等存貨，如包裝物和低值易耗品，可以采用一次轉(zhuǎn)銷法、五五攤銷法進(jìn)行攤銷；建造承包企業(yè)的鋼模板、木模板、腳手架和其他周轉(zhuǎn)材料等，可以采用一次轉(zhuǎn)銷法、五五攤銷法和分次攤銷法進(jìn)行攤銷。
4．商品流通企業(yè)發(fā)出的存貨，通常還可以采用毛利率法或售價(jià)金額核算法等方法進(jìn)行核算。
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