2013年會計從業(yè)資格《財經法規(guī)》學習筆記(3)

第二節(jié)主要稅種

　　一、增值稅

　　(一)增值稅的概念與分類

　　1.增值稅的概念。增值稅是指對從事銷售貨物或者加工、修理修配勞務以及進口貨物的單位和個人取得的增值額為計稅依據征收的一種流轉稅。

　　2.增值稅的分類。按照外購固定資產處理方式的不同，可以將增值稅劃分為消費型增值稅、收入型增值稅和生產型增值稅三種類型。

　　(1)生產型增值稅。生產型增值稅不允許納稅人在計算增值稅時扣除外購固定資產的價值。由于生產型增值稅的稅基中包含了外購固定資產的價值，對這部分價值存在重復征稅問題，客觀上它可以抑制企業(yè)固定資產投資。

　　(2)收入型增值稅。收入型增值稅允許納稅人在計算增值稅時，將外購固定資產折舊部分扣除。

　　(3)消費型增值稅。消費型增值稅允許納稅人在計算增值稅時，將外購固定資產的價值一次性扣除，可以徹底消除重復征稅問題，有利于促進技術進步，它是世界上實行增值稅的國家普遍采用的一種類型。

　　我國的增值稅一直為生產型增值稅。2008年11月10日，國務院修訂了《增值稅暫行條例》，從2009年1月1日開始施行。其中刪除了有關不得抵扣固定資產的進項稅額的規(guī)定，允許納稅人抵扣固定資產的進項稅額，實現了增值稅由生產型向消費型的轉換。

　　(二)增值稅一般納稅人

　　增值稅一般納稅人的認定。一般納稅人是指年應征增值稅銷售額(以下簡稱年應稅銷售額，包括一個公歷年度內的全部應稅銷售額)，超過增值稅暫行條例實施細則規(guī)定的小規(guī)模納稅人標準的企業(yè)和企業(yè)性單位。

　　下列納稅人不屬于一般納稅人：年應稅銷售額未超過小規(guī)模納稅人標準的企業(yè)，個人(除個體經營者以外的其他個人)，非企業(yè)性單位，不經常發(fā)生增值稅應稅行為的企業(yè)。

　　(三)增值稅稅率

　　1.基本稅率。一般納稅人銷售或者進口貨物，提供加工、修理修配勞務，除低稅率適用范圍和銷售個別舊貨適用征收率外，稅率一律為17%，這就是通常所說的基本稅率。

　　2.低稅率。一般納稅人銷售或進口下列貨物的，按低稅率計征增值稅，稅率為13%。

　　(1)糧食、食用植物油;

　　(2)自來水、暖氣、冷氣、熱水、煤氣、石油液化氣、天然氣、沼氣、居民用煤炭制品;

　　(3)圖書、報紙、雜志;

　　(4)飼料、化肥、農藥、農機、農膜;

　　(5)農業(yè)產品;

　　(6)金屬礦采選產品、非金屬礦采選產品。

　　3.征收率。根據稅法規(guī)定，會計制度不健全、難以按上述兩檔稅率計算和使用增值稅專用發(fā)票抵扣進項稅款的，增值稅小規(guī)模納稅人按照簡易方法計算增值稅，即應納稅額乘以征收率，不得抵扣任何進項稅額。小規(guī)模納稅人增值稅征收率為3%。

　　(四)增值稅應納稅額

　　增值稅應納稅額一般納稅人采取稅款抵扣的辦法，間接計算增值稅應納稅額。用公式表示一般納稅人應納稅額的計算為：

　　應納稅額=當期銷項稅額一當期進項稅額

　　或：

　　應納稅額=當期銷售額×增值稅稅率一當期進項稅額

　　如果當期銷項稅額小于進項稅額，其不足抵扣的部分可以結轉到下期繼續(xù)抵扣。

　　1.銷項稅額。銷項稅額是納稅人銷售貨物或者提供應稅勞務，按照銷售額和規(guī)定的稅率計算并向購買方收取的增值稅額。納稅人因銷貨退回或折讓而退還給購買方的增值稅額，應從發(fā)生銷貨退回或折讓當期的銷項稅額中沖減。銷項稅額的計算公式為：

　　銷項稅額=銷售額X稅率

　　需要強調的是，公式中的“銷售額”必須是不包括收取的銷項稅額的銷售額。

　　2.銷售額。銷售額是指納稅人銷售貨物，向購買方收取的全部價款和價外費用，但不包括向購買方收取的銷項稅額，這表明增值稅是一種價外稅。

　　銷售額不包括向購買方收取的銷項稅額，但在實際生活中，常常出現納稅人將銷售貨物的銷售額和銷項稅額合并定價，成為含稅的銷售額。遇到這種情況，在計稅時先要將含稅銷售額換算為不含稅銷售額，其換算公式為：

　　不含稅銷售額=含稅銷售額÷(1+13%或17%稅率)

　　3.進項稅額。進項稅額是納稅人購進貨物或接受應稅勞務所支付或負擔的增值稅額。它由銷售方收取和繳納，由購買方支付。

　　(五)增值稅小規(guī)模納稅人

　　1.小規(guī)模納稅人的認定標準。小規(guī)模納稅人，是指年應稅銷售額在規(guī)定標準以下，并且會計核算不健全，不能按規(guī)定報送有關稅務資料的增值稅納稅人。所謂會計核算不健全，是指不能正確核算增值稅的銷項稅額、進項稅額和應納稅額。小規(guī)模納稅人的認定標準是：

　　(1)從事貨物生產或提供應稅勞務的納稅人以及以從事貨物生產或提供應稅勞務為主，并兼營貨物批發(fā)或零售的納稅人，年應稅銷售額在五十萬元以下的。

　　(2)其他納稅人，年應稅銷售額在八十萬元以下的。

　　(3)年應稅銷售額超過小規(guī)模納稅人標準的個人、非企業(yè)性單位、不經常發(fā)生應稅行為的企業(yè)，視同小規(guī)模納稅人納稅。

　　2.小規(guī)模納稅人的應納稅額的計算。與一般納稅人相比，小規(guī)模納稅人應納稅額的計算要簡單得多。小規(guī)模納稅人銷售貨物或應稅勞務，按不含稅銷售額和規(guī)定的征收率計算應納稅額，不得抵扣進項稅額。其計算公式為：

　　應納稅額=銷售額×征收率

　　與一般納稅人相同的是，計算公式中的銷售額也不包含增值稅稅額。當小規(guī)模納稅人采取價稅合一方式銷售貨物或提供應稅勞務時，應將含稅銷售額換算為不含稅銷售額。其換算公式為：

　　銷售額=含稅銷售額÷(1+征收率)

　　需要注意兩點：一是小規(guī)模納稅人不得抵扣進項稅額;二是小規(guī)模納稅人取得的銷售額與一般納稅人一樣，都是銷售貨物或提供應稅勞務向購買方收取的全部價款和價外費用，不包括收取的增值稅稅額。

　　(六)增值稅征收管理

　　1.納稅義務發(fā)生的時間。銷售貨物或者應稅勞務的納稅義務發(fā)生時間，按銷售結算方式的不同，具體分為以下幾種情況：

　　(1)采取直接收款方式銷售貨物，不論貨物是否發(fā)出，均為收到貨款或取得索取貨款的憑據，并將提貨單交給買方的當天。

　　(2)采取托收承付和委托銀行收款方式銷售貨物，為發(fā)出貨物并辦妥托收手續(xù)的當天。 (3)采用賒銷和分期收款方式銷售貨物，為按合同約定的收款日期的當天。

　　(4)采取預收貨款方式銷售貨物，為貨物發(fā)出的當天。

　　(5)委托其他納稅人代銷貨物，為收到代銷單位銷售的代銷清單的當天。

　　(6)銷售應稅勞務，為提供勞務同時收訖貨款或取得索取貨款的憑據的當天。

　　(7)納稅人發(fā)生視同銷售貨物行為，為貨物移送的當天。

　　2.納稅期限。增值稅的納稅期限分別為1日、3日、5日、10日、15日、1個月或者1個季度。

　　3.納稅地點。納稅人在發(fā)生納稅義務后，一般應在其所在地繳納增值稅。

　　(1)固定業(yè)戶，向其機構所在地主管稅務機關申報納稅。

　　(2)非固定業(yè)戶，銷售貨物或應稅勞務向銷售地主管稅務機關申報納稅。

　　(3)進口貨物，由進口人或其代理人向報關地海關申報納稅。

　　二、消費稅

　　(一)消費稅的概念與計稅方法

　　1.消費稅的概念。消費稅是對在我國境內從事生產、委托加工和進口應稅消費品的單位和個人，就其銷售額或銷售數量，在特定環(huán)節(jié)征收的一種稅。

　　2.消費稅的計稅方法。消費稅采用從價定率、從量定額、復合計稅三種計稅方法。

　　(二)消費稅納稅人

　　消費稅的納稅義務人是指在中華人民共和國境內生產、委托加工和進口應稅消費品的單位和個人。

　　(三)消費稅稅目與稅率

　　1.消費稅稅目。現行的消費稅稅目共有14個，即煙、酒與酒精、化妝品、貴重首飾及珠寶玉石、鞭炮焰火、成品油、汽車輪胎、小汽車、摩托車、高爾夫球及球具、高檔手表、游艇、木制一次性筷子、實木地板。

　　2.消費稅稅率。

　　(1)稅率形式：比例稅率，定額稅率，復合稅率。

　　(2)最高稅率的應用。納稅人兼營不同稅率的應當繳納消費稅的消費品，應當分別核算不同稅率應稅消費品的銷售額、銷售數量;未分別核算銷售額、銷售數量，或者將不同稅率的應稅消費品組成成套消費品銷售的，按最高稅率征稅。

　　(四)消費稅應納稅額

　　1.銷售額的確認。采用從價定率方法，消費稅應納稅額的計算取決于應稅消費品的銷售額和適用稅率兩個因素。計算公式為：

　　應納稅額=應稅消費品的銷售額×適用稅率

　　銷售額是納稅人銷售應稅消費品向購買方收取的全部價款和價外費用。

　　如果納稅人應稅消費品的銷售額中未扣除增值稅款或者因不得開具增值稅專用發(fā)票而發(fā)生價款和增值稅稅款全部收取的，在計算消費稅時，應將含稅銷售額換算成不含增值稅稅款的銷售額，換算公式為：

　　應稅消費品的銷售額=含增值稅的銷售額÷(1+增值稅稅率或征收率)

　　2.銷售量的確認。從量定額，是指以應稅消費品的銷售數量和單位稅額計算應納消費稅的一種方法。計算公式為：

　　應納稅額=應稅消費品的銷售數量×單位稅額

　　式中，銷售數量是指納稅人生產、加工、進口應稅消費品的數量。

　　3.從價從量復合計征。復合計算方法是從價定率與從量定額相結合的一種計稅方法。在現行消費稅的征稅范圍中，只有卷煙、白酒采用此種方法計稅。計算公式為：

　　應納稅額=銷售額×比例稅率+銷售數量×定額稅率

　　生產銷售卷煙、白酒從量定額計稅依據為實際銷售數量;進口、委托加工、自產自用卷煙、白酒從量定額計稅依據分別為海關核定的進口征稅數量、委托方收回數量、移送使用數量。

　　4.應稅消費品已納稅款扣除。

　　(1)以外購的已稅消費品為原料連續(xù)生產銷售的應稅消費品，在計稅時可按當期生產領用數量計算準予扣除的外購應稅消費品已納的消費稅稅款。

　　(2)委托加工的應稅消費品收回后直接出售的，不再征收消費稅。委托方收回貨物后用于連續(xù)生產應稅消費品的，其已納稅款準予按照規(guī)定從連續(xù)生產的應稅消費品應納消費稅稅額中抵扣。

　　(五)消費稅征收管理

　　1.納稅義務發(fā)生時間。

　　(1)納稅人生產銷售的應稅消費品的納稅義務發(fā)生時間。

　　(2)納稅人自產自用的應稅消費品的納稅義務發(fā)生時間。納稅人自產自用的應稅消費品，其納稅義務發(fā)生時間，為移送使用的當天。

　　(3)納稅人委托加工的應稅消費品的納稅義務發(fā)生時間。納稅人委托加工的應稅消費品，其納稅義務的發(fā)生時間，為納稅人提貨的當天。

　　(4)納稅人進口的應稅消費品的納稅義務的發(fā)生時間。納稅人進口的應稅消費品，其納稅義務的發(fā)生時間，為消費品報關進口的當天。

　　2.納稅期限。

　　消費稅的納稅期限，由主管稅務機關根據納稅人應納稅額的大小分別核定，具體納稅期限分別為1日、3日、5日、10日、15日、1個月或者1個季度。

　　3.納稅地點。

　　(1)納稅人銷售的應稅消費品以及自產自用的應稅消費品，除國家另有規(guī)定的外，應當向納稅人核算地主管稅務機關申報納稅。

　　(2)委托加工應稅消費品的，由受托方向其機構所在地主管稅務機關解繳消費稅稅款。納稅人委托個體經營者加工的應稅消費品，由委托方收回后在委托方所在地繳納消費稅款。

　　(3)進口的應稅消費品，由進口人或者代理人向報關地海關申報納稅。

　　(4)納稅人到外縣(市)銷售或者委托外縣(市)代銷自產應稅消費品的，于應稅消費品 銷售后，向機構所在地或者居住地主管稅務機關申報納稅。

　　(5)納稅人的總機構與分支機構不在同一省(自治區(qū)、直轄市)的，應當分別向各自機構所在地的主管稅務機關申報納稅。經財政部、國家稅務總局或者其授權的財政、稅務機關批準，可以由總機構匯總向總機構所在地的主管稅務機關申報納稅。