知識點六、金融資產(chǎn)減值
本節(jié)所說的金融資產(chǎn)不包括以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。

一、金融資產(chǎn)減值損失的確認(rèn)

金融資產(chǎn)發(fā)生減值需要有客觀證據(jù)。
但并不是說金融資產(chǎn)的公允價值低于其賬面價值就確認(rèn)減值，而是要綜合考慮。
未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值低于賬面價值，說明減值了，這種減值不是短時的、暫時的、少額的下跌，而是持久的、非暫時的、嚴(yán)重的下跌，就要確認(rèn)減值。

二、金融資產(chǎn)減值損失的計量

（一）持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項減值損失的計量
1.這兩類金融資產(chǎn)發(fā)生減值，要計提減值準(zhǔn)備：將期末賬面價值和可收回金額比較（賬面價值就是金融資產(chǎn)的攤余成本），先確定每一期期末的攤余成本，然后再與其可收回金額比較，如果賬面價值高于可收回金額，就要計提減值準(zhǔn)備。
2.計提減值準(zhǔn)備后，如果減值因素已消失，金融資產(chǎn)的價值回升，則允許沖減減值準(zhǔn)備，即允許轉(zhuǎn)回。
（二）可供出售金融資產(chǎn)
1.可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值時：
可供出售金融資產(chǎn)是按公允價值計價的，公允價值變動，應(yīng)確認(rèn)公允價值變動差異，記入資本公積。
例.企業(yè)購買股票時價格為10元/股，現(xiàn)在跌到9.5元/股，則下跌的0.5元要在資本公積中反映：
借：資本公積0.5
   貸：可供出售金融資產(chǎn)—公允價值變動0.5
這種情況還稱不上減值，只是公允價值有波動。
如果現(xiàn)在價格又上漲，漲到11元/股，只要把原來的沖銷掉即可：
借：可供出售金融資產(chǎn)—公允價值變動1.5
   貸：資本公積1.5（0.5+1）
如果現(xiàn)在價格跌到6元/股，而且是持續(xù)下跌，這種情況下，就要確認(rèn)損失：
借：資產(chǎn)減值損失4
   貸：可供出售金融資產(chǎn)—公允價值變動4
可供出售金融資產(chǎn)賬面價值為6元。
例.假如企業(yè)購買股票，購買時價格為10元/股，現(xiàn)在跌到9.5元/股，則：
借：資本公積0.5
   貸：可供出售金融資產(chǎn)—公允價值變動0.5
然后又跌到6元/股，并且是持續(xù)、嚴(yán)重的下跌，則要確認(rèn)減值損失：
借：資產(chǎn)減值損失4
   貸：可供出售金融資產(chǎn)—公允價值變動3.5
       資本公積0.5
2.可供出售金融資產(chǎn)減值后又回升時，對于債務(wù)工具和權(quán)益工具，處理是不一樣的。
權(quán)益工具減值損失轉(zhuǎn)回時，不能影響損益：
借：可供出售金融資產(chǎn)—公允價值變動
   貸：資本公積
債務(wù)工具減值損失轉(zhuǎn)回時：
借：可供出售金融資產(chǎn)—公允價值變動
   貸：資產(chǎn)減值損失

第七章：
試述長期股權(quán)投資的核算
2006年2月發(fā)布的《企業(yè)會計準(zhǔn)則》，將于2007年1月1日起在上市公司中實施。新準(zhǔn)則相對于現(xiàn)行準(zhǔn)則和制度而言，存在較大的變化和差異。其中，長期股權(quán)投資的核算即是其中的一個重要方面，本文試就新準(zhǔn)則規(guī)范下的長期股權(quán)投資核算進(jìn)行討論。
　　根據(jù)長期股權(quán)投資對被投資單位的影響程度和公允價值能否可靠計量，新準(zhǔn)則將長期股權(quán)投資進(jìn)行了分類。主要劃分為：一能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施控制的權(quán)益性投資，即對子公司投資；二能夠與其他合營方一同對被投資單位實施共同控制的權(quán)益性投資，即對合營企業(yè)投資；三能夠?qū)Ρ煌顿Y單位施加重大影響的權(quán)益性投資，即對聯(lián)營企業(yè)投資；四對被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響，且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的權(quán)益性投資；五其他權(quán)益性投資，即對被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響，但在活躍市場中有報價、公允價值能夠可靠計量的權(quán)益性投資。《企業(yè)會計準(zhǔn)則第2號——長期股權(quán)投資》規(guī)范前四類長期股權(quán)投資的核算，而第五類長期股股投資則應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第22號——金融工具確認(rèn)和計量》的規(guī)定進(jìn)行處理（包含于交易性金融資產(chǎn)和可供出售金融資產(chǎn)中），對于第五類長期股股投資，本文不作詳述。

一、初始計量

　　《企業(yè)會計準(zhǔn)則第2號——長期股權(quán)投資》按形成或取得來源，將長期股權(quán)投資又分為企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資和其他方式取得的長期股權(quán)投資，并分別規(guī)定了不同的初始投資成本計量標(biāo)準(zhǔn)。

（一）企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資
　　企業(yè)合并，是指將兩個或者兩個以上單獨(dú)的企業(yè)合并形成一個報告主體的交易或事項。在我國將企業(yè)合并分為同一控制下的企業(yè)合并和非同一控制下的企業(yè)合并。參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時性的，為同一控制下的企業(yè)合并。參與合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最終控制的，為非同一控制下的企業(yè)合并。從形式上看，企業(yè)合并又可分吸收合并、新設(shè)合并和控股合并。由于吸收合并中被合并方或被購買方解散，新設(shè)合并中合并各方均解散，被投資主體不復(fù)存在，因此，在這個意義上，只有控股合并存在長期股權(quán)投資持續(xù)核算的問題。
1、同一控制下的企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資。合并方應(yīng)當(dāng)按照下列規(guī)定確定其初始投資成本：以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)方式作為合并對價的，應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。長期股權(quán)投資初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)以及所承擔(dān)債務(wù)賬面價值之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。
合并方以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對價的，應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。按照發(fā)行股份的面值總額作為股本，長期股權(quán)投資初始投資成本與所發(fā)行股份面值總額之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。

2、非同一控制下的企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資。購買方應(yīng)當(dāng)按照下列規(guī)定確定其初始投資成本（合并成本）：一次交換交易實現(xiàn)的企業(yè)合并，合并成本為購買方在購買日為取得對被購買方的控制權(quán)而付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債以及發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價值(公允價值與其賬面價值的差額，計入當(dāng)期損益)；通過多次交換交易分步實現(xiàn)的企業(yè)合并，合并成本為每一單項交易成本之和。此外，為進(jìn)行企業(yè)合并發(fā)生的各項直接相關(guān)費(fèi)用，約定的可能影響合并成本的未來事項在購買日估計很可能發(fā)生且對合并成本的影響金額能夠可靠計量，該未來事項的影響金額等兩項支出也應(yīng)當(dāng)計入合并成本。
　　購買方對合并成本大于合并中取得的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值（被購買方可辨認(rèn)資產(chǎn)的公允價值減去負(fù)債及或有負(fù)債公允價值后的余額）份額的差額，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為商譽(yù)。初始確認(rèn)后的商譽(yù)，應(yīng)當(dāng)以其成本扣除累計減值準(zhǔn)備后的金額計量。購買方對合并成本小于合并中取得的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的差額，應(yīng)當(dāng)首先對取得的被購買方各項可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債及或有負(fù)債的公允價值以及合并成本的計量進(jìn)行復(fù)核，經(jīng)復(fù)核后合并成本仍小于合并中取得的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的，其差額應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益。

　　例：甲上市公司與乙公司是不具有關(guān)聯(lián)關(guān)系的兩個獨(dú)立的企業(yè)，2007年1月15日兩公司達(dá)成合并協(xié)議，甲公司于2007年7月1日以公允價值為800萬元、賬面價值為600萬元的資產(chǎn)作為對價控股合并乙公司，占乙公司60%股權(quán)。假設(shè)不考慮合并發(fā)生的直接相關(guān)費(fèi)用，無或有項目，2007年7月1日乙公司財務(wù)狀況如下（單位：萬元）：
項目 賬面價值 公允價值
固定資產(chǎn) 600 800
長期股權(quán)投資 400 600
長期借款 300 300
凈資產(chǎn) 700 1100
那么，2007年7月1日，甲公司會計分錄為：
借：長期股權(quán)投資        800
    貸：有關(guān)資產(chǎn)             600
    營業(yè)外收入               200
借：商譽(yù)                140（800-1100×60%）
    貸：長期股權(quán)投資         140