二、資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)

　　資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)，是指企業(yè)收回資產(chǎn)賬面價(jià)值的過(guò)程中，計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照稅法規(guī)定可以自應(yīng)稅經(jīng)濟(jì)利益中抵扣的金額。

　　(一)固定資產(chǎn)

　　賬面價(jià)值=實(shí)際成本-會(huì)計(jì)累計(jì)折舊-固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備

　　計(jì)稅基礎(chǔ)=實(shí)際成本-稅法累計(jì)折舊

　　【教材例l5—1】甲公司于20×9年1月1日開(kāi)始計(jì)提折舊的某項(xiàng)固定資產(chǎn)，原價(jià)為

　　3 000 000元，使用年限為l0年，采用年限平均法計(jì)提折舊，預(yù)計(jì)凈殘值為0。稅法規(guī)定類(lèi)似固定資產(chǎn)采用加速折舊法計(jì)提的折舊可予稅前扣除，該企業(yè)在計(jì)稅時(shí)采用雙倍余額遞減法計(jì)提折舊，預(yù)計(jì)凈殘值為0。2×10年12月31日，企業(yè)估計(jì)該項(xiàng)固定資產(chǎn)的可收回金額為2 200 000元。

　　分析：

　　2×10年12月31日，該項(xiàng)固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值=3 000 000-300 000×2-200 000= 2 200 000(元) 計(jì)稅基礎(chǔ)=3 000 000-3 000 000×20%-2 400 000×20%=1 920 000(元)該項(xiàng)固定資產(chǎn)賬面價(jià)值2 200 000元與其計(jì)稅基礎(chǔ)1 920 000元之間的280 000元差額，代表著將于未來(lái)期間計(jì)入企業(yè)應(yīng)納稅所得額的金額，產(chǎn)生未來(lái)期間應(yīng)交所得稅的增加，應(yīng)確認(rèn)為遞延所得稅負(fù)債。

　　【教材例l5—2】甲公司于20×5年l2月20日取得某設(shè)備，成本為l6 000 000元，

　　預(yù)計(jì)使用l0年，預(yù)計(jì)凈殘值為0，采用年限平均法計(jì)提折舊。20×8年12月31日。根據(jù)該設(shè)備生產(chǎn)產(chǎn)品的市場(chǎng)占有情況，甲公司估計(jì)其可收回金額為9 200 000元。假定稅法規(guī)定的折舊方法、折舊年限與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相同，企業(yè)的資產(chǎn)在發(fā)生實(shí)質(zhì)性損失時(shí)可予稅前扣除。

　　分析：

　　20×8年12月31日，甲公司該設(shè)備的賬面價(jià)值=16 000 000-1 600 000×3=

　　11 200 000(元)，可收回金額為9 200 000元，應(yīng)當(dāng)計(jì)提2 000 000元固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，計(jì)提該減值準(zhǔn)備后，固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值為9 200 000元。 該設(shè)備的計(jì)稅基礎(chǔ)=16 000 000-1 600 000×3=11 200 000(元)資產(chǎn)的賬面價(jià)值9 200 000元小于其計(jì)稅基礎(chǔ)ll 200 000元，產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異。

　　【例題1·單選題】大海公司2008年12月31日取得的某項(xiàng)機(jī)器設(shè)備，原價(jià)為2 000萬(wàn)元，預(yù)計(jì)使用年限為10年，會(huì)計(jì)處理時(shí)按照年限平均法計(jì)提折舊;稅法處理允許加速折舊，大海公司在計(jì)稅時(shí)對(duì)該項(xiàng)資產(chǎn)按雙倍余額遞減法計(jì)提折舊，預(yù)計(jì)凈殘值均為零。計(jì)提了兩年的折舊后，2010年12月31日，大海公司對(duì)該項(xiàng)固定資產(chǎn)計(jì)提了160萬(wàn)元的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。2010年12月31日，該固定資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)為( )萬(wàn)元。

　　A.1 280 B.1 440 C.160 D.0

　　【答案】A

　　【解析】該項(xiàng)固定資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)=2 000-2 000×2/10-(2 000-2 000×2/10)×2/10=1 280(萬(wàn)元)。

　　(二)無(wú)形資產(chǎn)

　　除內(nèi)部研究開(kāi)發(fā)形成的無(wú)形資產(chǎn)外，以其他方式取得的無(wú)形資產(chǎn)，初始確認(rèn)時(shí)其入賬價(jià)值與稅法規(guī)定的成本之間一般不存在差異。

　　1.對(duì)于內(nèi)部研究開(kāi)發(fā)形成的無(wú)形資產(chǎn)，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定有關(guān)研究開(kāi)發(fā)支出區(qū)分兩個(gè)階段，研究階段的支出應(yīng)當(dāng)費(fèi)用化計(jì)入當(dāng)期損益，而開(kāi)發(fā)階段符合資本化條件的支出應(yīng)當(dāng)計(jì)入所形成無(wú)形資產(chǎn)的成本;稅法規(guī)定，企業(yè)為開(kāi)發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用，未形成無(wú)形資產(chǎn)計(jì)入當(dāng)期損益的，在按照規(guī)定據(jù)實(shí)扣除的基礎(chǔ)上，按照研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用的50%加計(jì)扣除;形成無(wú)形資產(chǎn)的，按照無(wú)形資產(chǎn)成本的150%攤銷(xiāo)。

　　【教材例l5—3】甲公司當(dāng)期發(fā)生研究開(kāi)發(fā)支出計(jì)10 000 000元，其中研究階段支出2 000 000元，開(kāi)發(fā)階段符合資本化條件前發(fā)生的支出為2 000 000元，符合資本化條件后發(fā)生的支出為6 000 000元。假定開(kāi)發(fā)形成的無(wú)形資產(chǎn)在當(dāng)期期末已達(dá)到預(yù)定用途，但尚未進(jìn)行攤銷(xiāo)。

　　分析：

　　甲公司當(dāng)年發(fā)生的研究開(kāi)發(fā)支出中，按照會(huì)計(jì)規(guī)定應(yīng)予費(fèi)用化的金額為4 000 000元，形成無(wú)形資產(chǎn)的成本為6 000 000元，即期末所形成無(wú)形資產(chǎn)的賬面價(jià)值為6 000 000元。

　　甲公司于當(dāng)期發(fā)生的10 000 000元研究開(kāi)發(fā)支出，可在稅前扣除的金額為6 000 000元。對(duì)于按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定形成無(wú)形資產(chǎn)的部分，稅法規(guī)定按照無(wú)形資產(chǎn)成本的l50%作為計(jì)算未來(lái)期間攤銷(xiāo)額的基礎(chǔ)，即該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)在初始確認(rèn)時(shí)的計(jì)稅基礎(chǔ)為9 000 000元(6 000 000×150%)。

　　該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)的賬面價(jià)值6 000 000元與其計(jì)稅基礎(chǔ)9 000 000元之間的差額3 000 000元將于未來(lái)期間稅前扣除，產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異。

　　【例題2·單選題】大海公司當(dāng)期發(fā)生研究開(kāi)發(fā)支出共計(jì)1 000萬(wàn)元，其中研究階段支出200萬(wàn)元，開(kāi)發(fā)階段不符合資本化條件的支出240萬(wàn)元，開(kāi)發(fā)階段符合資本化條件的支出560萬(wàn)元，本期達(dá)到預(yù)定用途轉(zhuǎn)入無(wú)形資產(chǎn)，假定大海公司當(dāng)期攤銷(xiāo)無(wú)形資產(chǎn)20萬(wàn)元。大海公司當(dāng)期期末無(wú)形資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)為( )萬(wàn)元。

　　A.0 B.540 C.270 D.810

　　【答案】D

　　【解析】大海公司當(dāng)期期末無(wú)形資產(chǎn)的賬面價(jià)值=560-20=540(萬(wàn)元)，計(jì)稅基礎(chǔ)=540×150%=810(萬(wàn)元)。

　　2.無(wú)形資產(chǎn)在后續(xù)計(jì)量時(shí)，會(huì)計(jì)與稅法的差異主要產(chǎn)生于對(duì)無(wú)形資產(chǎn)是否需要攤銷(xiāo)及無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提。

　　賬面價(jià)值=實(shí)際成本-會(huì)計(jì)累計(jì)攤銷(xiāo)-無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備

　　但對(duì)于使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)，賬面價(jià)值=實(shí)際成本-無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備

　　計(jì)稅基礎(chǔ)=實(shí)際成本-稅法累計(jì)攤銷(xiāo)

　　【教材例l5—4】甲公司于20×9年1月1日取得某項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)，成本為6 000 000元。企業(yè)根據(jù)各方面情況判斷，無(wú)法合理預(yù)計(jì)其帶來(lái)未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的期限，作為使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)。20×9年12月31日，對(duì)該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)進(jìn)行減值測(cè)試表明未發(fā)生減值。企業(yè)在計(jì)稅時(shí)，對(duì)該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)按照10年的期間攤銷(xiāo)，有關(guān)攤銷(xiāo)額允許稅前扣除。

　　分析：

　　會(huì)計(jì)上將該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)作為使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)，在未發(fā)生減值的情況下，其賬面價(jià)值為取得成本6 000 000元。

　　該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)在20×9年12月31日的計(jì)稅基礎(chǔ)為5 400 000元(6 000 000-600 000)。

　　該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)的賬面價(jià)值6 000 000元與其計(jì)稅基礎(chǔ)5 400 000元之間的差額600 000元將計(jì)入未來(lái)期間的應(yīng)納稅所得額，產(chǎn)生未來(lái)期間企業(yè)所得稅稅款流出的增加，為應(yīng)納稅暫時(shí)性差異。

　　(三)以公允價(jià)值計(jì)量的金融資產(chǎn)

　　1.以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)

　　會(huì)計(jì)：期末按公允價(jià)值計(jì)量，公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益

　　稅法：成本

　　【教材例l5—5】甲公司20×8年7月以520 000元取得乙公司股票50 000股作為交易性金融資產(chǎn)核算，20×8年12月31日，甲公司尚未出售所持有乙公司股票，乙公司股票公允價(jià)值為每股12.4元。稅法規(guī)定，資產(chǎn)在持有期間公允價(jià)值的變動(dòng)不計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額，待處置時(shí)一并計(jì)算應(yīng)計(jì)入應(yīng)納稅所得額的金額。

　　分析：

　　作為交易性金融資產(chǎn)的乙公司股票在20×8年12月31日的賬面價(jià)值為620 000元(12.4×50 000)，其計(jì)稅基礎(chǔ)為原取得成本不變，即520 000元，兩者之間產(chǎn)生100 000元的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異。

　　2.可供出售金融資產(chǎn)

　　會(huì)計(jì)：期末按公允價(jià)值計(jì)量，公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入所有者權(quán)益(資本公積——其他資本公積)。

　　稅法：成本

　　2011年會(huì)計(jì)職稱(chēng)考試各科涉及考點(diǎn)總結(jié)匯總

　　2012會(huì)計(jì)職稱(chēng)《中級(jí)經(jīng)濟(jì)法》基礎(chǔ)講義匯總

　　2012會(huì)計(jì)職稱(chēng)《中級(jí)財(cái)務(wù)管理》基礎(chǔ)講義匯總