【例15-15】甲公司擁有乙公司60%有表決權(quán)股份，能夠控制乙公司財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)決策。20×8年10月，甲公司將本公司生產(chǎn)的一批產(chǎn)品出售給乙公司，不含增值稅銷售價(jià)格為6 000 000元，成本為3 600 000元。至20×8年12月31日，乙公司尚未將該批產(chǎn)品對(duì)外出售。甲公司、乙公司適用的所得稅稅率均為25%。稅法規(guī)定，企業(yè)取得的存貨以歷史成本作為計(jì)稅基礎(chǔ)。假定本例中從合并財(cái)務(wù)報(bào)表角度在未來期間能夠產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額利用可抵扣暫時(shí)性差異。甲公司在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)進(jìn)行以下抵銷處理：

　　借：營(yíng)業(yè)收入 6 000 000

　　貸：營(yíng)業(yè)成本 3 600 000

　　存貨 2 400 000

　　進(jìn)行上述抵銷后，因上述內(nèi)部交易產(chǎn)生的存貨項(xiàng)目賬面價(jià)值為3 600 000元，在其所屬納稅主體(乙公司)的計(jì)稅基礎(chǔ)為6 000 000元，應(yīng)當(dāng)在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中確認(rèn)相關(guān)的所得稅影響：

　　借：遞延所得稅資產(chǎn)[(6 000 000-3 600 000)×25%] 600 000

　　貸：所得稅費(fèi)用 600 000

　　【例19-4】假定P公司是S公司的母公司，假設(shè)20×8年S公司向P公司銷售產(chǎn)品15 000 000元，S公司20×8年銷售毛利率與20×7年相同(為20%)，銷售成本為12 000 000元。P公司20×8年將此商品實(shí)現(xiàn)對(duì)外銷售收入為18 000 000元，銷售成本為12 600 000元;期末存貨為12 400 000元(期初存貨10 000 000元+本期購進(jìn)存貨15 000 000元-本期銷售成本12 600 000元)，存貨價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益為2 480 000元(1 240 000×20%)。

　　對(duì)存貨的T型賬戶有影響的是銷售成本12 600 000元

　　15 000 000是不含稅的內(nèi)部結(jié)算價(jià)

　　P公司編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)應(yīng)進(jìn)行如下抵銷處理：

　�、僬{(diào)整期初(20×8年)未分配利潤(rùn)的金額

　　借：未分配利潤(rùn)——年初 2 000 000

　　貸：營(yíng)業(yè)成本 2 000 000

　�、诘咒N本期(20×8年)內(nèi)部銷售收入和內(nèi)部銷售成本

　　借：營(yíng)業(yè)收入 15 000 000

　　貸：營(yíng)業(yè)成本 15 000 000

　　③抵銷期末存貨中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益(可能和遞延所得稅資產(chǎn)有聯(lián)系)

　　借：營(yíng)業(yè)成本 2 480 000

　　貸：存貨 2 480 000

　　引申：08年S公司向P公司銷售產(chǎn)品15 000 000元，銷售成本12 000 000元，如果開具了增值稅專用發(fā)票，款項(xiàng)未結(jié)。那么銷售雙方就形成了應(yīng)收賬款，應(yīng)付賬款，并且應(yīng)收賬款為含稅價(jià)。應(yīng)收賬款按編制合并報(bào)表時(shí)要將內(nèi)部銷售形成的應(yīng)收賬款和應(yīng)付賬款抵銷。

　　編制抵銷分錄為：

　　借：應(yīng)付賬款

　　貸：應(yīng)收賬款

　　如果計(jì)提了壞賬準(zhǔn)備，抵銷分錄為：

　　借：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備

　　貸：未分配利潤(rùn)——年初

　　第二節(jié) 合并資產(chǎn)負(fù)債表

　　三、編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)應(yīng)進(jìn)行抵銷處理的項(xiàng)目

　　(四)內(nèi)部固定資產(chǎn)交易的抵銷處理

　　1.在第一種類型的內(nèi)部固定資產(chǎn)交易的情況下，即企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部的母公司或子公司將自身生產(chǎn)的產(chǎn)品銷售給企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部的其他企業(yè)作為固定資產(chǎn)使用，這種類型的內(nèi)部固定資產(chǎn)交易發(fā)生得比較多，也比較普遍。

　　(1)內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)在購入當(dāng)期的抵銷處理

　　(2)連續(xù)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)內(nèi)部交易形成固定資產(chǎn)的抵銷處理

　　【例19-5】假定P公司是S公司的母公司，假設(shè)S公司以30 000 000元的價(jià)格將其生產(chǎn)的產(chǎn)品銷售給P公司，其銷售成本為27 000 000元，因該內(nèi)部固定資產(chǎn)交易實(shí)現(xiàn)的銷售利潤(rùn)為3 000 000元。P公司購買該產(chǎn)品作為管理用固定資產(chǎn)使用，按30 000 000元入賬，對(duì)該固定資產(chǎn)按15年的使用壽命采用年限平均法計(jì)提折舊，預(yù)計(jì)凈殘值為0。該固定資產(chǎn)交易時(shí)間為20×8年1月1日，本章為簡(jiǎn)化抵銷處理，假定P公司該內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)20×8年按12個(gè)月計(jì)提折舊。

　　20×8年編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)當(dāng)編制如下抵銷分錄進(jìn)行處理

　　站在合并的角度，計(jì)提折舊的基數(shù)為27 000 000，但站在個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表的角度，計(jì)提折舊的基數(shù)是30 000 000，那么每年多計(jì)提折舊200 000，相當(dāng)于本期發(fā)現(xiàn)本期的會(huì)計(jì)差錯(cuò)，所以要將內(nèi)部銷售固定資產(chǎn)形成的差錯(cuò)以及由于內(nèi)部銷售多計(jì)提的折舊進(jìn)行抵銷。

　�、俚咒N內(nèi)部銷售固定資產(chǎn)的分錄

　　借：營(yíng)業(yè)收入 30 000 000

　　貸：營(yíng)業(yè)成本 27 000 000

　　固定資產(chǎn)——原價(jià) 3 000 000

　�、诘咒N內(nèi)部銷售固定資產(chǎn)本期多計(jì)提的折舊

　　借：固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊 200 000

　　貸：管理費(fèi)用 200 000

　　20×9年(第2年)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)當(dāng)編制如下抵銷分錄進(jìn)行處理

　�、俦酒诎l(fā)現(xiàn)前期的會(huì)計(jì)差錯(cuò)

　　借：未分配利潤(rùn)——年初 3 000 000

　　貸：固定資產(chǎn)——原價(jià) 3 000 000

　�、诒酒诎l(fā)現(xiàn)前期的會(huì)計(jì)差錯(cuò)

　　借：固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊 200 000

　　貸：未分配利潤(rùn)——年初 200 000

　　③本期發(fā)現(xiàn)本期的會(huì)計(jì)差錯(cuò)

　　借：固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊 200 000

　　貸：管理費(fèi)用 200 000

　　引申：

　　1.如果該固定資產(chǎn)開具了增值稅專用發(fā)票，全部的抵銷分錄沒有變化。

　　2.如果這臺(tái)設(shè)備需要安裝調(diào)試，并且購買方發(fā)生了安裝調(diào)試費(fèi)，那么這部分費(fèi)用不用編制抵銷分錄;

　　3.要注意交易時(shí)間，一般對(duì)于固定資產(chǎn)，按原則本期增加的固定資產(chǎn)本期不提折舊，下月開始計(jì)提折舊。對(duì)于本題，該固定資產(chǎn)交易時(shí)間為20×8年1月1日，如果題目中沒有說明2008年按12個(gè)月計(jì)提折舊，那么2008年抵銷的多計(jì)提的折舊就要按照11個(gè)月來計(jì)算。2009年抵銷分錄中調(diào)整上年多計(jì)提的折舊也要按照11個(gè)月來計(jì)算。

　　4.2×10年，抵銷分錄①，③不變，但以前期間多計(jì)提了兩年的折舊，因此抵銷分錄②中就應(yīng)當(dāng)?shù)咒N400 000。