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在線名師:劉艷霞老師
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劉艷霞老師
 南方嘉木 

2008會(huì)計(jì)職稱考試《中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)》講義連載(11)

  北京安通學(xué)校2008年中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)輔導(dǎo)講義

  第六章 金融資產(chǎn)

  第二節(jié) 金融資產(chǎn)的計(jì)量

  一、金融資產(chǎn)的初始計(jì)量

  企業(yè)初始確認(rèn)金融資產(chǎn),應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值計(jì)量。交易費(fèi)用是否應(yīng)計(jì)入金融資產(chǎn)的初始入賬金額,取決于其分類。如果企業(yè)在初始確認(rèn)某項(xiàng)金融資產(chǎn)時(shí)將其劃分為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn),那么發(fā)生的相關(guān)交易費(fèi)用應(yīng)直接計(jì)入當(dāng)期損益,不計(jì)入該金融資產(chǎn)的初始入賬金額。但是,如果企業(yè)將該金融資產(chǎn)劃分為其他三類,那么發(fā)生的相關(guān)交易費(fèi)用應(yīng)當(dāng)計(jì)入初始確認(rèn)金額。

  交易費(fèi)用,是指可直接歸屬于購(gòu)買、發(fā)行或處置金融工具新增的外部費(fèi)用新增的外部費(fèi)用,是指企業(yè)不購(gòu)買、發(fā)行或處置金融工具就不會(huì)發(fā)生的費(fèi)用。交易費(fèi)用包括支付給代理機(jī)構(gòu)、咨詢公司、券商等的手續(xù)費(fèi)和傭金及其他必要支出,不包括債券溢價(jià)、折價(jià)、融資費(fèi)用、內(nèi)部管理成本及其他與交易不直接相關(guān)的費(fèi)用。企業(yè)取得金融資產(chǎn)支付的價(jià)款中包含已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息,應(yīng)當(dāng)單獨(dú)確認(rèn)為應(yīng)收項(xiàng)目,不構(gòu)成金融資產(chǎn)的初始入賬金額。

  二、金融資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量

  金融資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量主要是指資產(chǎn)負(fù)債表日對(duì)金融資產(chǎn)的計(jì)量。不同類別的金融資產(chǎn),其后續(xù)計(jì)量采用的計(jì)量基礎(chǔ)也不完全相同。

  (一)以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)

  以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn),應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量,公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益(公允價(jià)值變動(dòng)損益)。

  企業(yè)持有該金融資產(chǎn)期間取得的債券利息或現(xiàn)金股利,應(yīng)當(dāng)在計(jì)息日或現(xiàn)金股利宣告發(fā)放日確認(rèn)為投資收益。

  處置該金融資產(chǎn)時(shí),其公允價(jià)值與初始入賬金額之間的差額應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為投資收益,同時(shí)調(diào)整公允價(jià)值變動(dòng)損益。

  (二)持有至到期投資

  持有至到期投資應(yīng)當(dāng)以攤余成本進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。持有至到期投資在持有期間應(yīng)當(dāng)按照攤余成本和實(shí)際利率計(jì)算確認(rèn)利息收入,計(jì)入投資收益。實(shí)際利率應(yīng)當(dāng)在取得持有至到期投資時(shí)確定,在該持有至到期投資預(yù)期存續(xù)期間或適用的更短期間內(nèi)保持不變。實(shí)際利率與票面利率差別較小的,也可按票面利率計(jì)算利息收入,計(jì)入投資收益。

  處置持有至到期投資時(shí),應(yīng)將所取得價(jià)款與該投資賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入投資收益。

  1 .攤余成本

  金融資產(chǎn)的攤余成本,是指該金融資產(chǎn)的初始確認(rèn)金額經(jīng)下列調(diào)整后的結(jié)果:

  ( l )扣除已收回的本金;

  ( 2 )加上或減去采用實(shí)際利率法將該初始確認(rèn)金額與到期日金額之間的差額進(jìn)行攤銷形成的累計(jì)攤銷額;(北 京安 通學(xué)校提供)

  ( 3 )扣除已發(fā)生的減值損失。

  2 .實(shí)際利率

  實(shí)際利率,是指將金融資產(chǎn)在預(yù)期存續(xù)期間或適用的更短期間內(nèi)的未來(lái)現(xiàn)金流量,折現(xiàn)為該金融資產(chǎn)當(dāng)前賬面價(jià)值所使用的利率。

  在確定實(shí)際利率時(shí),應(yīng)當(dāng)在考慮金融資產(chǎn)所有合同條款(包括提前還款權(quán)、看漲期權(quán)、類似期權(quán)等)的基礎(chǔ)上預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量,但不應(yīng)當(dāng)考慮未來(lái)信用損失金融資產(chǎn)合同各方之間支付或收取的、屬于實(shí)際利率組成部分的各項(xiàng)收費(fèi)、交易費(fèi)用及溢價(jià)或折價(jià)等,應(yīng)當(dāng)在確定實(shí)際利率時(shí)予以考慮。金融資產(chǎn)的未來(lái)現(xiàn)金流量或存續(xù)期間無(wú)法可靠預(yù)計(jì)時(shí),應(yīng)當(dāng)采用該金融資產(chǎn)在整個(gè)合同期內(nèi)的合同現(xiàn)金流量。

  (三)貸款和應(yīng)收款項(xiàng)

  貸款和應(yīng)收款項(xiàng)應(yīng)當(dāng)以攤余成本進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。貸款持有期間所確認(rèn)的利息收入,應(yīng)當(dāng)根據(jù)實(shí)際利率計(jì)算實(shí)際利率應(yīng)在取得貸款時(shí)確定,在該貸款預(yù)期存續(xù)期間或適用的更短期間內(nèi)保持不變。實(shí)際利率與合同利率差別較小的,也可按合同利率計(jì)算利息收入。

  企業(yè)收回或處置貸款和應(yīng)收款項(xiàng)時(shí),應(yīng)將取得的價(jià)款與該貸款和應(yīng)收款項(xiàng)賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益。

  (四)可供出售金融資產(chǎn)

  可供出售金融資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。公允價(jià)值變動(dòng)形成的利得或損失,除減值損失和外幣貨幣性金融資產(chǎn)形成的匯兌差額外,應(yīng)當(dāng)直接計(jì)入所有者權(quán)益(資本公積―其他資本公積),在該金融資產(chǎn)終止確認(rèn)時(shí)轉(zhuǎn)出,計(jì)入當(dāng)期損益(投資收益)。

  可供出售外幣貨幣性金融資產(chǎn)形成的匯兌差額,應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益(財(cái)務(wù)費(fèi)用等)。采用實(shí)際利率法計(jì)算的可供出售金融資產(chǎn)的利息,應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益(投資收益等);可供出售權(quán)益工具投資的現(xiàn)金股利,應(yīng)當(dāng)在被投資單位宣告發(fā)放股利時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益(投資收益等)。

  以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)、持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)、可 供出售金融資產(chǎn)等四類金融資產(chǎn)因價(jià)值變動(dòng)形成的利得或損失,與套期保值有關(guān)的,應(yīng)當(dāng)按照套期保值會(huì)計(jì)方法處理。

  (五)不同類金融資產(chǎn)之間轉(zhuǎn)換

  1 .企業(yè)因持有意圖或能力發(fā)生改變,使某項(xiàng)投資不再適合劃分為持有至到期投資的,應(yīng)當(dāng)將其重分類為可供出售金融資產(chǎn),并以公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。重分類日,該投資的賬面價(jià)值與公允價(jià)值之間的差額計(jì)入所有者權(quán)益(資本公積―其他資本公積),在該可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值或終止確認(rèn)時(shí)轉(zhuǎn)出,計(jì)入當(dāng)期損益(投資收益)。

  2 .持有至到期投資部分出售或重分類的金額較大且不屬于例外情況,使該投資的剩余部分不再適合劃分為持有至到期投資的,企業(yè)應(yīng)當(dāng)將該投資的剩余部分重分類為可供出售金融資產(chǎn),并以公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。重分類日,該投資剩余部分的賬面價(jià)值與其公允價(jià)值之間的差額計(jì)入所有者權(quán)益(資本公積―其他資本公積),在該可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值或終止確認(rèn)時(shí)轉(zhuǎn)出,計(jì)入當(dāng)期損益(投資收益)。

  3 .對(duì)于按規(guī)定應(yīng)以公允價(jià)值計(jì)量,但以前公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的金融資產(chǎn),企業(yè)應(yīng)當(dāng)在其公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量時(shí)改按公允價(jià)值計(jì)量。

  4 .因持有意圖或能力發(fā)生改變,或公允價(jià)值不再能夠可靠計(jì)量,或持有期限已超過"兩個(gè)完整的會(huì)計(jì)年度",使金融資產(chǎn)不再適合按照公允價(jià)值計(jì)量時(shí),企業(yè)可以將該金融資產(chǎn)改按成本或攤余成本計(jì)量,該成本或攤余成本為重分類日該金融資產(chǎn)的公允價(jià)值或賬面價(jià)值。與該金融資產(chǎn)相關(guān)、原直接計(jì)入所有者權(quán)益的利得或損失,應(yīng)當(dāng)按照下列規(guī)定處理:

  ( 1 )該金融資產(chǎn)有固定到期日的,應(yīng)當(dāng)在該金融資產(chǎn)的剩余期限內(nèi),采用實(shí)際利率法攤銷,計(jì)入當(dāng)期損益。該金融資產(chǎn)的攤余成本與到期日金額之間的差額,也應(yīng)當(dāng)在該金融資產(chǎn)的剩余期限內(nèi),采用實(shí)際利率法攤銷,計(jì)入當(dāng)期損益。該金融資產(chǎn)在隨后的會(huì)計(jì)期間發(fā)生減值的,原直接計(jì)入所有者權(quán)益的相關(guān)利得或損失,應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)出計(jì)入當(dāng)期損益。

  ( 2 )該金融資產(chǎn)沒有固定到期日的,仍應(yīng)保留在所有者權(quán)益中,在該金融資產(chǎn)被處置時(shí)轉(zhuǎn)出,計(jì)入當(dāng)期損益。該金融資產(chǎn)在隨后的會(huì)計(jì)期間發(fā)生減值的,原直接計(jì)入所有者權(quán)益的相關(guān)利得或損失,應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)出計(jì)入當(dāng)期損益。

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