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2014年注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試《審計(jì)》真題解析之制定存貨監(jiān)盤計(jì)劃
制定存貨監(jiān)盤計(jì)劃應(yīng)考慮的相關(guān)事項(xiàng)。在編制存貨監(jiān)盤計(jì)劃時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要考慮以下事項(xiàng)：
�、倥c存貨相關(guān)的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。存貨通常具有較高水平的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，影響重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的因素具體包括：存貨的數(shù)量和種類、成本歸集的難易程度、陳舊過時(shí)的速度或易損壞程度、遭受失竊的難易程度。由于制造過程和成本歸集制度的差異，制造企業(yè)的存貨與其他企業(yè)(如批發(fā)企業(yè))的存貨相比往往具有更高的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，對(duì)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)工作而言則更具復(fù)雜性。外部因素也會(huì)對(duì)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生影響。例如，技術(shù)進(jìn)步可能導(dǎo)致某些產(chǎn)品過時(shí)，從而導(dǎo)致存貨價(jià)值更容易發(fā)生高估。以下類別的存貨就可能增加審計(jì)的復(fù)雜性與風(fēng)險(xiǎn)：
——具有漫長(zhǎng)制造過程的存貨。制造過程漫長(zhǎng)的企業(yè)(如飛機(jī)制造和酒類產(chǎn)品釀造企業(yè))的審計(jì)重點(diǎn)包括遞延成本、預(yù)期發(fā)生成本以及未來市場(chǎng)波動(dòng)可能對(duì)當(dāng)期損益的影響等事項(xiàng)。
——具有固定價(jià)格合約的存貨。預(yù)期發(fā)生成本的不確定性是其重大審計(jì)問題。
——與時(shí)裝相關(guān)的服裝行業(yè)。由于服裝產(chǎn)品的消費(fèi)者對(duì)服裝風(fēng)格或顏色的偏好容易發(fā)生變化，因此，存貨是否過時(shí)是重要的審計(jì)事項(xiàng)。
——鮮活、易腐商品存貨。因?yàn)槲镔|(zhì)特性和保質(zhì)期短暫，此類存貨變質(zhì)的風(fēng)險(xiǎn)很高。―具有高科技含量的存貨。由于技術(shù)進(jìn)步，此類存貨容易過時(shí)。
——單位價(jià)值高昂、容易被盜竊的存貨。例如，珠寶存貨的錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)通常高于鐵制紐扣之類存貨的錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。
�、谂c存貨相關(guān)的內(nèi)部控制的性質(zhì)。在制定存貨監(jiān)盤計(jì)劃時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)了解被審計(jì)單位與存貨相關(guān)的內(nèi)部控制，并根據(jù)內(nèi)部控制的完善程度確定進(jìn)一步審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間安排和范圍。與存貨相關(guān)的內(nèi)部控制涉及被審計(jì)單位供、產(chǎn)、銷各個(gè)環(huán)節(jié)，包括采購、驗(yàn)收、倉儲(chǔ)、領(lǐng)用、加工、裝運(yùn)出庫等方面。需要說明的是，與存貨內(nèi)部控制相關(guān)的措施有很多，其有效程度也存在差異。
與采購相關(guān)的內(nèi)部控制的總體目標(biāo)是所有交易都已獲得適當(dāng)?shù)氖跈?quán)與批準(zhǔn)。使用購貨訂購單是一項(xiàng)基本的內(nèi)部控制措施。購貨訂購單應(yīng)當(dāng)預(yù)先連續(xù)編號(hào)，事先確定采購價(jià)格并獲得批準(zhǔn)。此外，還應(yīng)當(dāng)定期清點(diǎn)購貨訂購單。
與存貨驗(yàn)收相關(guān)的內(nèi)部控制的總體目標(biāo)是所有收到的商品都已得到記錄。使用驗(yàn)收?qǐng)?bào)告單是一項(xiàng)基本的內(nèi)部控制措施。被審計(jì)單位應(yīng)當(dāng)設(shè)置獨(dú)立的部門負(fù)責(zé)驗(yàn)收商品，該部門具有驗(yàn)收存貨實(shí)物、確定存貨數(shù)量、編制驗(yàn)收?qǐng)?bào)告、將驗(yàn)收?qǐng)?bào)告?zhèn)魉椭習(xí)?jì)核算部門以及運(yùn)送商品至倉庫等一系列職能。
與倉儲(chǔ)相關(guān)的內(nèi)部控制的總體目標(biāo)是確保與存貨實(shí)物的接觸必須得到管理層的指示和批準(zhǔn)。被審計(jì)單位應(yīng)當(dāng)采取實(shí)物控制措施，使用適當(dāng)?shù)拇鎯?chǔ)設(shè)施，以使存貨免受意外損毀、盜竊或破壞。
與領(lǐng)用相關(guān)的內(nèi)部控制的總體目標(biāo)是所有存貨的領(lǐng)用均應(yīng)得到批準(zhǔn)和記錄。使用存貨領(lǐng)用單是一項(xiàng)基本的內(nèi)部控制措施。對(duì)存貨領(lǐng)用單，應(yīng)當(dāng)定期進(jìn)行清點(diǎn)。
與加工(生產(chǎn))相關(guān)的內(nèi)部控制的總體目標(biāo)是對(duì)所有的生產(chǎn)過程做出適當(dāng)?shù)挠涗�。使用生產(chǎn)報(bào)告是一項(xiàng)基本的內(nèi)部控制措施。在生產(chǎn)報(bào)告中，應(yīng)當(dāng)對(duì)產(chǎn)品質(zhì)量缺陷和零部件使用及報(bào)廢情況及時(shí)做出說明。
與裝運(yùn)出庫相關(guān)的內(nèi)部控制的總體目標(biāo)是所有的裝運(yùn)都得到了記錄。使用發(fā)運(yùn)憑證是一項(xiàng)基本的內(nèi)部控制措施。發(fā)運(yùn)憑證應(yīng)當(dāng)預(yù)先編號(hào)，定期進(jìn)行清點(diǎn)，并作為日后開具收款賬單的依據(jù)。
被審計(jì)單位與存貨實(shí)地盤點(diǎn)相關(guān)的內(nèi)部控制通常包括：制定合理的存貨盤點(diǎn)計(jì)劃，確定合理的存貨盤點(diǎn)程序，配備相應(yīng)的監(jiān)督人員，對(duì)存貨進(jìn)行獨(dú)立的內(nèi)部驗(yàn)證，將盤點(diǎn)結(jié)果與永續(xù)存貨記錄進(jìn)行獨(dú)立的調(diào)節(jié)，對(duì)盤點(diǎn)表和盤點(diǎn)標(biāo)簽進(jìn)行充分控制。
�、蹖�(duì)存貨盤點(diǎn)是否制定了適當(dāng)?shù)某绦颍⑾逻_(dá)了正確的指令。注冊(cè)會(huì)計(jì)師一般需要復(fù)核或與管理層討論其存貨盤點(diǎn)程序。在復(fù)核或與管理層討論其存貨盤點(diǎn)程序時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮下列主要因素，以評(píng)價(jià)其能否合理地確定存貨的數(shù)量和狀況：盤點(diǎn)的時(shí)間安排;存貨盤點(diǎn)范圍和場(chǎng)所的確定;盤點(diǎn)人員的分工及勝任能力;盤點(diǎn)前的會(huì)議及任務(wù)布置;存貨的整理和排列，對(duì)毀損、陳舊、過時(shí)、殘次及所有權(quán)不屬于被審計(jì)單位的存貨的區(qū)分;存貨的計(jì)量工具和計(jì)量方法;在產(chǎn)品完工程度的確定方法;存放在外單位的存貨的盤點(diǎn)安排;存貨收發(fā)截止的控制;盤點(diǎn)期間存貨移動(dòng)的控制;盤點(diǎn)表單的設(shè)計(jì)、使用與控制;盤點(diǎn)結(jié)果的匯總以及盤盈或盤虧的分析、調(diào)查與處理。
如果認(rèn)為被審計(jì)單位的存貨盤點(diǎn)程序存在缺陷，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)提請(qǐng)被審計(jì)單位調(diào)整。
�、艽尕洷P點(diǎn)的時(shí)間安排。如果存貨盤點(diǎn)在財(cái)務(wù)報(bào)表日以外的其他日期進(jìn)行，注冊(cè)會(huì)計(jì)師除實(shí)施存貨監(jiān)盤相關(guān)審計(jì)程序外，還應(yīng)當(dāng)實(shí)施其他審計(jì)程序，以獲取審計(jì)證據(jù)，確定存貨盤點(diǎn)日與財(cái)務(wù)報(bào)表日之間的存貨變動(dòng)是否已得到恰當(dāng)?shù)挠涗洝?/P>
�、荼粚徲�(jì)單位是否一貫采用永續(xù)盤存制。存貨數(shù)量的盤存制度一般分為實(shí)地盤存制和永續(xù)盤存制。存貨盤存制度不同，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要做出的存貨監(jiān)盤安排也不同。如果被審計(jì)單位通過實(shí)地盤存制確定存貨數(shù)量，則注冊(cè)會(huì)計(jì)師要參加此種盤點(diǎn)。如果被審計(jì)單位采用永續(xù)盤存制，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)在年度中一次或多次參加盤點(diǎn)。
�、薮尕浀拇娣诺攸c(diǎn)(包括不同存放地點(diǎn)的存貨的重要性和重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn))，以確定適當(dāng)?shù)谋O(jiān)盤地點(diǎn)。
注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)了解所有的存貨存放地點(diǎn)，既可以防止被審計(jì)單位或自己發(fā)生任何遺漏，也有助于恰當(dāng)?shù)胤峙鋵徲?jì)資源。注冊(cè)會(huì)計(jì)師通常應(yīng)當(dāng)重點(diǎn)考慮被審計(jì)單位的重要存貨存放地點(diǎn)，特別是金額較大或可能存在重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)(如存貨性質(zhì)特殊)的存貨地點(diǎn)，將這些存貨地點(diǎn)列入監(jiān)盤地點(diǎn)。對(duì)其他無法在存貨盤點(diǎn)現(xiàn)場(chǎng)實(shí)施存貨監(jiān)盤的存貨存放地點(diǎn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施替代審計(jì)程序，以獲取有關(guān)存貨的存在和狀況的充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。
⑦是否需要專家協(xié)助。注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能不具備其他專業(yè)領(lǐng)域?qū)ｉL(zhǎng)與技能。在確定資產(chǎn)數(shù)量或資產(chǎn)實(shí)物狀況(如礦石堆)，或在收集特殊類別存貨(如藝術(shù)品、稀有玉石、房地產(chǎn)、電子器件、工程設(shè)計(jì)等)的審計(jì)證據(jù)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以考慮利用專家的工作。
當(dāng)在產(chǎn)品存貨金額較大時(shí)，可能面臨如何評(píng)估在產(chǎn)品完工程度問題。注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以了解被審計(jì)單位的盤點(diǎn)程序，如果有關(guān)在產(chǎn)品的完工程度未被明確列出，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮采用其他有助于確定完工程度的措施，如獲取零部件明細(xì)清單、標(biāo)準(zhǔn)成本表以及作業(yè)成本表，與工廠的有關(guān)人員進(jìn)行討論等，并運(yùn)用職業(yè)判斷。注冊(cè)會(huì)計(jì)師也可以根據(jù)存貨生產(chǎn)過程的復(fù)雜程度考慮利用專家的工作。
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❤多項(xiàng)選擇題
ABC會(huì)計(jì)師事務(wù)所A注冊(cè)會(huì)計(jì)師負(fù)責(zé)審計(jì)甲公司2011年財(cái)務(wù)報(bào)表。A注冊(cè)會(huì)計(jì)師在對(duì)存貨實(shí)施審計(jì)程序時(shí)發(fā)現(xiàn)無法在存貨盤點(diǎn)現(xiàn)場(chǎng)實(shí)施監(jiān)盤，則以下替代審計(jì)程序中，恰當(dāng)?shù)挠? )。
A.向持有甲公司存貨的第三方函證存貨的數(shù)量和狀況
B.實(shí)施或安排其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)施對(duì)第三方的存貨監(jiān)盤
C.委托甲公司的內(nèi)部審計(jì)人員直接盤點(diǎn)存貨
D.檢查與第三方持有的存貨相關(guān)的文件記錄
【答案】ABD
【解析】如果因不可預(yù)見的情況導(dǎo)致注冊(cè)會(huì)計(jì)師無法在存貨盤點(diǎn)現(xiàn)場(chǎng)實(shí)施監(jiān)盤，或者注冊(cè)會(huì)計(jì)師無法在預(yù)定日期實(shí)施存貨監(jiān)盤，或注冊(cè)會(huì)計(jì)師接受委托時(shí)甲公司的期末存貨盤點(diǎn)已經(jīng)完成等情況下注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以選擇選項(xiàng)A、B、D的程序。選項(xiàng)C不恰當(dāng)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師不能直接依賴甲公司的內(nèi)部審計(jì)人員盤點(diǎn)。
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