2012年注冊會計(jì)師《審計(jì)》基礎(chǔ)講義：第3章(3)

　　八、事務(wù)所免除和減輕責(zé)任的事由

　　1.一般的民事侵權(quán)責(zé)任須滿足四個(gè)構(gòu)成要件：

　　行為人主觀過錯(cuò);實(shí)際損失的發(fā)生;過錯(cuò)與損失之間的因果關(guān)系;行為人違法。

　　如果不能滿足這四個(gè)構(gòu)成要件，侵權(quán)責(zé)任主體就可以提出抗辯，要求免責(zé)或者減責(zé)。

　　事務(wù)所民事侵權(quán)賠償責(zé)任也是如此�！端痉ń忉尅返谝粭l至第六條，實(shí)際上都是根據(jù)審計(jì)執(zhí)業(yè)的特點(diǎn)，對事務(wù)所侵權(quán)賠償責(zé)任構(gòu)成要件的細(xì)化規(guī)定。如果事務(wù)所能夠證明白己在特定方面不符合這些構(gòu)成要件的規(guī)定，那么，事務(wù)所就可以提出抗辯。

　　2.免責(zé)：

　　(1)已經(jīng)遵守執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則、規(guī)則確定的工作程序并保持必要的職業(yè)謹(jǐn)慎，但仍未能發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位的會計(jì)資料錯(cuò)誤;

　　(2)審計(jì)業(yè)務(wù)所必須依賴的金融機(jī)構(gòu)等單位提供虛假或者不實(shí)的證明文件，會計(jì)師事務(wù)所在保持必要的職業(yè)謹(jǐn)慎下仍未能發(fā)現(xiàn)虛假或者不實(shí);

　　(3)已對被審計(jì)單位的舞弊跡象提出警告并在審計(jì)報(bào)告中予以指明;

　　(4)已經(jīng)遵照驗(yàn)資程序進(jìn)行審核并出具報(bào)告，但被審驗(yàn)單位在注冊登記之后抽逃資金;

　　(5)為登記時(shí)未出資或者未足額出資的出資人出具不實(shí)報(bào)告，但出資人在登記后已補(bǔ)足出資。

　　前三項(xiàng)規(guī)定屬于沒有過錯(cuò)而免責(zé)的情形，后兩項(xiàng)規(guī)定屬于因沒有因果關(guān)系而免責(zé)的情

　　3.減責(zé)：

　　利害關(guān)系人明知會計(jì)師事務(wù)所出具的報(bào)告為不實(shí)報(bào)告而仍然使用的，人民法院應(yīng)當(dāng)酌情減輕會計(jì)師事務(wù)所的賠償責(zé)任。

　　4.抗辯：(無效免責(zé)條款)

　　(1)事務(wù)所可通過主張欠缺侵權(quán)責(zé)任構(gòu)成要件等提出抗辯。

　　比如:

　　事務(wù)所可以提出自己無過錯(cuò)、沒有出具不實(shí)報(bào)告、沒有發(fā)生實(shí)際損失等。還可以提出其他事實(shí)或法律規(guī)定可以抗辯的事由，例如，利害關(guān)系人的賠償請求權(quán)已超過訴訟時(shí)效期限等。

　　(2)事務(wù)所通過在審計(jì)報(bào)告中限制報(bào)告用途來減輕或免除責(zé)任的做法不符合規(guī)定。

　　《司法解釋》規(guī)定：“會計(jì)師事務(wù)所在報(bào)告中注明‘本報(bào)告僅供年檢使用’、‘本報(bào)告僅供工商登記使用’等類似內(nèi)容的，不能作為免責(zé)的事由�！�

　　這樣規(guī)定，主要是因?yàn)�，事�?wù)所出具的一些審計(jì)報(bào)告，其用途已為法律法規(guī)所規(guī)定，事務(wù)所無權(quán)限定審計(jì)報(bào)告的用途。

　　比如:

　　法律規(guī)定的驗(yàn)資業(yè)務(wù)并不是單純?yōu)榱斯ど痰怯�，�?yàn)資業(yè)務(wù)的根本目的是保護(hù)債權(quán)人利益，確保交易安全，因此，事務(wù)所在驗(yàn)資報(bào)告中注明‘本報(bào)告僅供工商登記使用’等類似內(nèi)容的，屬于不合理免責(zé)條款，不能成為免責(zé)的事由。

　　九、事務(wù)所侵權(quán)賠償順位和賠償責(zé)任范圍

　　1.關(guān)于事務(wù)所侵權(quán)賠償順位

　　(1)事務(wù)所與被審計(jì)單位之間的責(zé)任順位

　　審計(jì)報(bào)告使用人由于信賴不實(shí)審計(jì)報(bào)告而從事相關(guān)交易導(dǎo)致?lián)p失的情況主要以下三種： 一是報(bào)告使用人與被審計(jì)單位之間發(fā)生買賣、借貸合同等交易關(guān)系，因被審計(jì)單位違約而導(dǎo)致?lián)p失;

　　二是報(bào)告使用人在證券發(fā)行市場，購買了被審計(jì)單位發(fā)行的證券而導(dǎo)致?lián)p失;

　　三是報(bào)告使用人在證券交易市場，使用了被審計(jì)單位的股票、債券、股票期權(quán)等金融工具進(jìn)行交易而導(dǎo)致?lián)p失。

　　在這三種情況下，從因果關(guān)系的角度看，被審計(jì)單位的違約或欺詐行為是導(dǎo)致報(bào)告使用人損失的直接原因，不實(shí)審計(jì)報(bào)告只是間接原因。基于這種直接原因與間接原因的區(qū)分，對于報(bào)告使用人的損失，應(yīng)當(dāng)由被審計(jì)單位承擔(dān)第一順位的責(zé)任，事務(wù)所承擔(dān)在后順位的責(zé)任。

　　所以，《司法解釋》第十條第(一)項(xiàng)規(guī)定，“應(yīng)先由被審計(jì)單位賠償利害關(guān)系人的損失”。

　　(2)被審計(jì)單位與其瑕疵出資股東之間的責(zé)任順位

　　被審計(jì)單位的瑕疵出資股東因其未盡出資義務(wù)，應(yīng)當(dāng)在瑕疵出資數(shù)額范圍內(nèi)向公司債權(quán)人承擔(dān)補(bǔ)充賠償責(zé)任。故《司法解釋》第十條第(一)項(xiàng)規(guī)定，“被審計(jì)單位的出資人虛假出資、不實(shí)出資或者抽逃出資，事后未補(bǔ)足，且依法強(qiáng)制執(zhí)行被審計(jì)單位財(cái)產(chǎn)后仍不足以賠償損失的，出資人應(yīng)在虛假出資、不實(shí)出資或者抽逃出資數(shù)額范圍內(nèi)向利害關(guān)系人承擔(dān)補(bǔ)充賠償責(zé)任”。

　　(3)事務(wù)所與被審計(jì)單位瑕疵出資股東之間的責(zé)任順位

　　就被審計(jì)單位的瑕疵出資股東對債權(quán)人的責(zé)任，最高人民法院相關(guān)的司法解釋中多次明確，企業(yè)出資人未出資或出資不實(shí)，應(yīng)當(dāng)對企業(yè)的債權(quán)人承擔(dān)相應(yīng)的民事責(zé)任。但對丁事務(wù)所與被審計(jì)單位的瑕疵出資股東之間的責(zé)任順位，未做出明確規(guī)定。在司法實(shí)踐中，出于被告清償能力考慮，有些法院往往將事務(wù)所作為“深口袋”被告，判令事務(wù)所與被審計(jì)單位的出資人承擔(dān)連帶責(zé)任。為此，《司法解釋》第十條第(二)項(xiàng)規(guī)定，對被審計(jì)單位、出資人的財(cái)產(chǎn)依法強(qiáng)制執(zhí)行后仍不足以賠償損失的，由事務(wù)所在其不實(shí)審計(jì)金額范圍內(nèi)承擔(dān)相應(yīng)的賠償責(zé)任。

　　2.關(guān)于事務(wù)所侵權(quán)賠償責(zé)任范圍

　　先由被審計(jì)單位賠償利害關(guān)系人的損失，被審計(jì)單位的出資人虛假出資、不實(shí)出資或者抽逃出資，事后未彌補(bǔ)，且依法強(qiáng)制執(zhí)行被審計(jì)單位財(cái)產(chǎn)后仍不足以賠償損失的，出資人應(yīng)在虛假出資、不實(shí)出資或者抽逃出資數(shù)額范圍內(nèi)向利害關(guān)系人承擔(dān)補(bǔ)充賠償責(zé)任。對被審計(jì)單位、出資人的財(cái)產(chǎn)依法強(qiáng)制執(zhí)行后仍不足以賠償損失的，由會計(jì)師事務(wù)所在其不實(shí)審計(jì)金額范圍內(nèi)承擔(dān)相應(yīng)的賠償責(zé)任。

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