2014注冊會計師考試《會計》重點知識(第4章)

　　長期股權(quán)投資核算方法的轉(zhuǎn)換

　　【所屬章節(jié)】：

　　本知識點屬于《會計》第四章長期股權(quán)投資第三節(jié)長期股權(quán)投資核算方法的轉(zhuǎn)換及處置的內(nèi)容。

　　【重要知識點】：長期股權(quán)投資核算方法的轉(zhuǎn)換

　　(一)成本法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法

　　1.因持股比例上升由成本法改為權(quán)益法

　　(1)計算商譽、留存收益和營業(yè)外收入

　　商譽、留存收益和營業(yè)外收入的確定應(yīng)與投資整體相關(guān)。假定再次投資交易日和原投資交易日不屬于一個會計年度，按凈利潤的10%提取盈余公積。

　�、� 綜合結(jié)果為正商譽，則無需對其進行會計處理;

　�、谌魞纱谓灰追謩e為正商譽和負商譽，但綜合結(jié)果為負商譽

　　1>假定原投資交易日產(chǎn)生負商譽100，再次投資交易日產(chǎn)生正商譽80，則綜合結(jié)果為負商譽20，產(chǎn)生在原投資交易日，會計分錄為：

　　借：長期股權(quán)投資 20

　　貸：盈余公積 2

　　利潤分配—未分配利潤 18

　　2>假定原投資交易日產(chǎn)生正商譽80，再次投資交易日產(chǎn)生負商譽100，則綜合結(jié)果為負商譽20，產(chǎn)生在再次投資交易日，會計分錄為：

　　借：長期股權(quán)投資 20

　　貸：營業(yè)外收入 20

　�、廴魞纱瓮顿Y均為負商譽

　　1>原投資交易日負商譽

　　借：長期股權(quán)投資

　　貸：盈余公積

　　利潤分配—未分配利潤

　　2>再次投資交易日負商譽

　　借：長期股權(quán)投資

　　貸：營業(yè)外收入

　　(2)原取得投資后至新取得投資的交易日之間被投資單位可辨認凈資產(chǎn)的公允價值變動相對于原持股比例的部分長期股權(quán)投資的調(diào)整

　　關(guān)鍵點：為使全部投資按再次投資交易日被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值持續(xù)計算，則應(yīng)將原投資持股比例部分調(diào)整到再次投資交易日享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額。

　　調(diào)整分錄如下：

　　借：長期股權(quán)投資(被投資單位可辨認凈資產(chǎn)的公允價值變動×原持股比例)

　　貸：留存收益(盈余公積、利潤分配)(原取得投資時至新增投資當期期初被投資單位留存收益的變動×原持股比例)

　　投資收益(新增投資當期期初至新增投資交易日之間被投資單位的凈損益×原持股比例)

　　資本公積——其他資本公積(差額)

　　2.因持股比例下降由成本法改為權(quán)益法

　　(1)個別財務(wù)報表

　　關(guān)鍵點：剩余持股比例部分應(yīng)從取得投資時點采用權(quán)益法核算，即對剩余持股比例投資追溯調(diào)整，將其調(diào)整到權(quán)益法核算的結(jié)果。

　　①處置部分

　　借：銀行存款

　　貸：長期股權(quán)投資

　　投資收益 (差額)

　�、谑Ｓ嗖糠肿匪菡{(diào)整

　　1>投資時點商譽的追溯

　　剩余的長期股權(quán)投資成本與按照剩余持股比例計算原投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額,屬于投資作價中體現(xiàn)的商譽部分,不調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值;屬于投資成本小于原投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的,在調(diào)整長期股權(quán)投資成本的同時,應(yīng)調(diào)整留存收益。

　　2>投資后的追溯調(diào)整

　　借：長期股權(quán)投資

　　貸：留存收益(盈余公積、利潤分配)(原取得投資時至處置投資當期期初被投資單位留存收益的變動×剩余持股比例)

　　投資收益(處置投資當期期初至處置日被投資單位的凈損益變動×剩余持股比例)

　　資本公積——其他資本公積(其他原因?qū)е卤煌顿Y單位所有者權(quán)益變動×剩余持股比例)

　　【提示】長期股權(quán)投資自成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法后，未來期間應(yīng)當按照準則規(guī)定計算確認應(yīng)享有被投資單位實現(xiàn)的凈損益及所有者權(quán)益其他變動的份額。

　　(2)合并財務(wù)報表

　　關(guān)鍵點：因控制權(quán)發(fā)生改變(由原控制轉(zhuǎn)為不再控制)，在合并報表中剩余投資要重新計量，即將投資全部出售(售價與賬面價值之間的差額計入投資收益)，再將剩余部分投資按出售日的公允價值回購。

　　雖然喪失控制權(quán)的被投資單位不納入合并財務(wù)報表的合并范圍，但投資企業(yè)有其他子公司，則仍需編制合并財務(wù)報表。在合并財務(wù)報表中，對喪失控制權(quán)的被投資單位的會計處理與其個別財務(wù)報表的會計處理不同，在合并財務(wù)報表中需作出調(diào)整。

　�、賳适Э刂茩�(quán)日合并財務(wù)報表中的投資收益

　　合并財務(wù)報表中確認的投資收益=處置股權(quán)取得的對價與剩余股權(quán)公允價值之和-按原持股比例計算應(yīng)享有原有子公司自購買日公允價值開始持續(xù)計算的凈資產(chǎn)的份額-按原持股比例計算的商譽+與原有子公司股權(quán)投資相關(guān)的其他綜合收益

　�、趩适Э刂茩�(quán)日合并財務(wù)報表中的調(diào)整分錄

　　1>將剩余股權(quán)投資由個別財務(wù)報表中的賬面價值在合并財務(wù)報表中調(diào)整到喪失控制權(quán)日的公允價值，其調(diào)整分錄為：借記“長期股權(quán)投資”，貸記“投資收益”，或做相反分錄。

　　2>對個別財務(wù)報表中確認的投資收益的歸屬期間進行調(diào)整，其調(diào)整分錄為：借“投資收益”，貸記“盈余公積”、“利潤分配——未分配利潤”、“資本公積”，或做相反分錄。

　　3>將原投資有關(guān)的其他綜合收益轉(zhuǎn)入投資收益，其調(diào)整分錄為：借記“資本公積”，貸記“投資收益”，或做相反分錄。

　　(二)權(quán)益法轉(zhuǎn)換為成本法

　　1.因持股比例上升由權(quán)益法改為成本法

　　按分步取得股權(quán)最終形成企業(yè)合并處理。

　　2.因持股比例下降由權(quán)益法改為成本法

　　按賬面價值作為成本法核算的基礎(chǔ)。

　　長期股權(quán)投資的處置

　　【所屬章節(jié)】：

　　本知識點屬于《會計》第四章長期股權(quán)投資第三節(jié)長期股權(quán)投資核算方法的轉(zhuǎn)換及處置的內(nèi)容。

　　【重要知識點】：長期股權(quán)投資的處置

　　企業(yè)處置長期股權(quán)投資時，應(yīng)相應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)與所售股權(quán)相對應(yīng)的長期股權(quán)投資的賬面價值。

　　處置長期股權(quán)投資，其賬面價值與實際取得價款的差額，應(yīng)當計入當期損益(投資收益)。采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資，因被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動而計入所有者權(quán)益的，處置該項投資時應(yīng)當將原計入所有者權(quán)益的部分按相應(yīng)比例轉(zhuǎn)入當期損益(投資收益)。