2013注冊會計師《會計》考點基礎講義：第17章(2)

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第二節(jié)　借款費用的確認

　　借款費用資本化期間，是指從借款費用開始資本化時點到停止資本化時點的期間，但借款費用暫停資本化的期間不包括在內。只有發(fā)生在資本化期間內的借款費用，才允許資本化，它是借款費用確認和計量的重要前提。

 

　　一、借款費用開始資本化時點的確定

　　借款費用同時滿足下列條件的，才能開始資本化：

　　1.資產支出已經發(fā)生;

　　“資產支出”包括支付現金、轉移非現金資產和承擔帶息債務形式所發(fā)生的支出。

　　2.借款費用已經發(fā)生;

　　3.為使資產達到預定可使用或者可銷售狀態(tài)所必要的購建或者生產活動已經開始。

　　它不包括僅僅持有資產，但沒有發(fā)生為改變資產形態(tài)而進行的實質上的建造或者生產活動。

　　企業(yè)只有在上述三個條件同時滿足的情況下，有關借款費用才可開始資本化，只要其中的任何一個條件沒有滿足，借款費用都不能開始資本化。

 

　　【例題1·多項選擇題】下列各項中， 屬于資產支出已經發(fā)生的有(　)。

　　A.提取在建工程人員福利費

　　B.工程領用自產的產成品

　　C.以銀行存款購入工程物資

　　D.購入工程物資，開出帶息的商業(yè)匯票

　　E.購入工程物資，貨款尚未支付計入應付賬款

　　『正確答案』BCD

　　二、借款費用暫停資本化時間的確定

　　1.符合資本化條件的資產在購建或者生產過程中發(fā)生非正常中斷、且中斷時間連續(xù)超過3個月的，應當暫停借款費用的資本化。在中斷期間所發(fā)生的借款費用，應當計入當期損益，直至購建或者生產活動重新開始。但是，如果中斷是使所購建或者生產的符合資本化條件的資產達到預定可使用或者可銷售狀態(tài)必要的程序，所發(fā)生的借款費用應當繼續(xù)資本化。

　　2.非正常中斷，通常是由于企業(yè)管理決策上的原因或者其他不可預見的原因等所導致的中斷。例如，企業(yè)因與施工方發(fā)生了質量糾紛，或者工程、生產用料沒有及時供應，或者資金周轉發(fā)生了困難，或者施工、生產發(fā)生了安全事故，或者發(fā)生了與資產購建、生產有關的勞動糾紛等原因，導致資產購建或者生產活動發(fā)生的中斷，均屬于非正常中斷。

　　非正常中斷與正常中斷顯著不同。正常中斷通常僅限于因購建或者生產符合資本化條件的資產達到預定可使用或者可銷售狀態(tài)所必要的程序，或者事先可預見的不可抗力因素導致的中斷。例如，某些工程建造到一定階段必須暫停下來進行質量或者安全檢查，檢查通過后才可繼續(xù)下一階段的建造工作，這類中斷是在施工前可以預見的，而且是工程建造必須經過的程序，屬于正常中斷。某些地區(qū)的工程在建造過程中，由于可預見的不可抗力因素(如雨季或冰凍季節(jié)等原因)導致施工出現停頓，也屬于正常中斷。

 

　　非正常中斷和正常中斷的區(qū)分：

 

　　【例題2·多項選擇題】下列情況中，屬于非正常中斷的有(　)。

　　A.由于勞務糾紛而造成連續(xù)超過3個月的固定資產的建造中斷

　　B.由于安全檢查而造成連續(xù)超過3個月的固定資產的建造中斷

　　C.由于資金周轉困難而造成連續(xù)超過3個月的固定資產的建造中斷

　　D.由于發(fā)生安全事故而造成連續(xù)超過3個月的固定資產的建造中斷

　　E.由于可預測的冰凍季節(jié)而造成連續(xù)超過3個月的固定資產的建造中斷

　　『正確答案』ACD

　　三、借款費用停止資本化時間的確定

　　1.總的原則：

　　購建或者生產符合資本化條件的資產達到預定可使用或者可銷售狀態(tài)時，借款費用應當停止資本化。在符合資本化條件的資產達到預定可使用或者可銷售狀態(tài)之后所發(fā)生的借款費用，應當在發(fā)生時根據其發(fā)生額確認為費用，計入當期損益。

　　2.具體判斷：應當遵循實質重于形式的原則，具體從以下幾個方面進行判斷：

　　(1)符合資本化條件的資產的實體建造(包括安裝)或者生產活動已經全部完成或者實質上已經完成。

　　(2)所購建或者生產的符合資本化條件的資產與設計要求、合同規(guī)定或者生產要求相符或者基本相符，即使有極個別與設計、合同或者生產要求不相符的地方，也不影響其正常使用或者銷售。

　　(3)繼續(xù)發(fā)生在所購建或生產的符合資本化條件的資產上的支出金額很少或者幾乎不再發(fā)生。

 

　　3.部分完工的處理：分別建造、分別完工的資產，企業(yè)也應當遵循實質重于形式的原則，區(qū)別下列情況，界定借款費用停止資本化的時點：

　　(1)所購建或者生產的符合資本化條件的資產的各部分分別完工，每部分在其他部分繼續(xù)建造或者生產過程中可供使用或者可對外銷售，且為使該部分資產達到預定可使用或可銷售狀態(tài)所必要的購建或者生產活動實質上已經完成的，應當停止與該部分資產相關的借款費用的資本化，因為該部分資產已經達到了預定可使用或者可銷售狀態(tài)。

　　(2)購建或者生產的資產的各部分分別完工，但必須等到整體完工后才可使用或者對外銷售的，應當在該資產整體完工時停止借款費用的資本化。在這種情況下，即使各部分資產已經分別完工，也不能認為該部分資產已經達到了預定可使用或者可銷售狀態(tài)，企業(yè)只能在所購建或者生產的資產整體完工時，才能認為資產已經達到了預定可使用或者可銷售狀態(tài)，借款費用才可停止資本化。

 

　　【例題3·多項選擇題】企業(yè)為購建固定資產專門借入的款項所發(fā)生的借款費用，停止資本化的時點有(　)。

　　A.所購建固定資產與設計要求或合同要求相符或基本相符

　　B.固定資產的實體建造工作已經全部完成或實質上已經完成時

　　C.繼續(xù)發(fā)生在所購建固定資產上的支出金額很少或者幾乎不再發(fā)生時

　　D.需要試生產的固定資產，在試生產結果表明資產能夠正常生產出合格產品時

　　E.需要試運行的固定資產，在試運行結果表明資產能夠正常運轉或者營業(yè)時

　　『正確答案』ABCDE

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