2011年注冊會計師考試《會計》預(yù)習(xí)講義(70)

　　(二)可抵扣暫時性差異

　　可抵扣暫時性差異，是指在確定未來收回資產(chǎn)或清償負(fù)債期間的應(yīng)納稅所得額時，將導(dǎo)致產(chǎn)生可抵扣金額的暫時性差異。

　　可抵扣暫時性差異一般產(chǎn)生于以下情況：

　　1.資產(chǎn)的賬面價值小于其計稅基礎(chǔ)

　　2.負(fù)債的賬面價值大于其計稅基礎(chǔ)

　　(三)特殊項目產(chǎn)生的暫時性差異

　　1.未作為資產(chǎn)、負(fù)債確認(rèn)的項目產(chǎn)生的暫時性差異。某些交易或事項發(fā)生以后，因為不符合資產(chǎn)、負(fù)債的確認(rèn)條件而未體現(xiàn)為資產(chǎn)負(fù)債表中的資產(chǎn)或負(fù)債，但按照稅法規(guī)定能夠確定其計稅基礎(chǔ)的，其賬面價值零與計稅基礎(chǔ)之間的差異也構(gòu)成暫時性差異。如企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費支出，除另有規(guī)定外，不超過銷售收入15%的部分準(zhǔn)予扣除;超過部分準(zhǔn)予向以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。該類費用在發(fā)生時按照會計準(zhǔn)則規(guī)定即計入當(dāng)期損益，不形成資產(chǎn)負(fù)債表中的資產(chǎn)，但按照稅法規(guī)定可以確定其計稅基礎(chǔ)的，兩者之間的差額也形成暫時性差異。

　　【例19-14】A公司20×7年發(fā)生了2000萬元廣告費支出，發(fā)生已作為銷售費用計入到當(dāng)期損益，稅法規(guī)定，該類支出不超過當(dāng)年銷售收入的15%的部分允許當(dāng)期稅前扣除，超過部分允許向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)稅前扣除。A公司20×7年實現(xiàn)銷售收入10000萬元。

　　該廣告費支出因按照會計準(zhǔn)則規(guī)定在發(fā)生時已計入當(dāng)期損益，不體現(xiàn)為期末資產(chǎn)負(fù)債表的資產(chǎn)，如果將其視為資產(chǎn)，其賬面價值為0。

　　因按照稅法的規(guī)定，該類支出稅前列支有一點標(biāo)準(zhǔn)限制，根據(jù)當(dāng)期A公司銷售收入15%計算，當(dāng)期可于稅前扣除1500(10000×15%)萬元，當(dāng)期末予稅前扣除的500萬可以向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)，其計稅基礎(chǔ)為500萬元。

　　該項資產(chǎn)的賬面價值0與其計稅基礎(chǔ)500萬元之間產(chǎn)生了500萬元的暫時性差異，符合確認(rèn)條件時，應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。

　　2.可抵扣虧損及稅款抵減產(chǎn)生的暫時性差異。對于按照稅法規(guī)定可以結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的未彌補(bǔ)虧損及稅款抵減，雖不是因資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價值與計稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生的，但本質(zhì)上與可抵扣暫時性差異具有同樣的作用，均能減少未來期間的應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅，視同可抵扣暫時性差異，在符合確認(rèn)條件的情況下，應(yīng)確認(rèn)與其相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。

　　【例19-15】甲公司與20×7年因政策性原因發(fā)生經(jīng)營虧損2000萬元，按照稅法規(guī)定，該虧損可用于遞減以后5個年度的應(yīng)納稅所得額。公司預(yù)計其于未來5年期間能夠產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額彌補(bǔ)該虧損。

　　分析：

　　該經(jīng)營虧損不是資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價值與其計稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生的，但從性質(zhì)上看可用減少未來期間的應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅，屬于可抵扣暫時性差異。企業(yè)預(yù)計未來期間能夠產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額利用該可抵扣虧損時，應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。

　　【例題8·多選題】企業(yè)當(dāng)年發(fā)生的下列會計事項中，可產(chǎn)生可抵扣暫時性差異的有( )。

　　A.預(yù)計產(chǎn)品質(zhì)量保證損失

　　B.年未交易性金融負(fù)債的公允價值小于其賬面成本(計稅成本)并按公允價值調(diào)整

　　C.年初新投入使用一臺設(shè)備，會計上采用年數(shù)總和法計提折舊，而稅法上要求采用直線法計提折舊

　　D.計提建造合同預(yù)計損失準(zhǔn)備

　　E.按持股比例確認(rèn)被投資企業(yè)凈收益以外的所有者權(quán)益增加應(yīng)享有的份額

　　【答案】ACD

　　【解析】“選項B和E”使資產(chǎn)賬面價值大于其計稅基礎(chǔ)，產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時性差異。

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