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2009年注冊會(huì)計(jì)師考試《會(huì)計(jì)》復(fù)習(xí)筆記(第九章)

  4.商譽(yù)的減值測試

  商譽(yù)的減值測試,就是把集團(tuán)公司的子公司看作一個(gè)資產(chǎn)組,考察整個(gè)子公司的凈資產(chǎn)的減值情況,確認(rèn)的減值首先應(yīng)該抵減商譽(yù)的價(jià)值,然后才是凈資產(chǎn)的減值,減值測試分為兩步:

  (1)首先要對不包含商譽(yù)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進(jìn)行減值測試。如果不包含商譽(yù)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合發(fā)生了減值,那么商譽(yù)肯定是發(fā)生減值了,那么把商譽(yù)整體確認(rèn)減值,把計(jì)算出來的減值確認(rèn)為資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合的減值。如果不包含商譽(yù)的資產(chǎn)組沒有發(fā)生減值的,為了進(jìn)一步判斷商譽(yù)是否發(fā)生了減值,那么需要進(jìn)入第二步。

  (2)對包含商譽(yù)的資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合進(jìn)行減值測試。比較相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的賬面價(jià)值(包括所分?jǐn)偟纳套u(yù)的賬面價(jià)值部分)與其可收回金額,如相關(guān)資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合的可收回金額低于其賬面價(jià)值的,應(yīng)當(dāng)就其差額確認(rèn)減值損失。

  減值損失要先抵減分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合中商譽(yù)的賬面價(jià)值,如果抵減商譽(yù)后還有剩余,應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合中除商譽(yù)以外的其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值所占比重,按比例抵減其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值。

  還需要注意,在非同一控制下的控股合并中,如果是非全資子公司,由于可收回金額的預(yù)計(jì)包括歸屬于少數(shù)股東的商譽(yù)價(jià)值部分,為了使減值測試建立在一致的基礎(chǔ)上,企業(yè)應(yīng)當(dāng)調(diào)整資產(chǎn)組的賬面價(jià)值,將歸屬于少數(shù)股東權(quán)益的商譽(yù)包括在內(nèi):

  當(dāng)“資產(chǎn)組賬面價(jià)值+歸屬于少數(shù)股東權(quán)益的商譽(yù)”>可收回金額時(shí)→差額為資產(chǎn)減值損失,首先抵減商譽(yù)的價(jià)值(該商譽(yù)減值損失包括了應(yīng)由少數(shù)股東權(quán)益承擔(dān)的部分)→確認(rèn)歸屬于母公司的商譽(yù)減值損失(將商譽(yù)的減值損失在可歸屬于母公司和少數(shù)股東權(quán)益之間按比例進(jìn)行分?jǐn)?。

  對于商譽(yù)減值的具體處理,可以看一下在2008年注會(huì)《會(huì)計(jì)》考試中,計(jì)算及會(huì)計(jì)處理題第3題,它綜合了總部資產(chǎn)和商譽(yù)的減值測試,同時(shí)也涉及到了固定資產(chǎn)計(jì)提折舊等知識點(diǎn):

  【08年真題】甲股份有限公司(本題下稱“甲公司”)系生產(chǎn)家用電器的上市公司,實(shí)行事業(yè)部制管理,有A、B、C、D四個(gè)事業(yè)部,分別生產(chǎn)不同的家用電器,每一事業(yè)部為一個(gè)資產(chǎn)組。甲公司有關(guān)總部資產(chǎn)以及A、B、C、D四個(gè)事業(yè)部的資料如下:

  (1)甲公司的總部資產(chǎn)為一級電子數(shù)據(jù)處理設(shè)備,成本為1500萬元,預(yù)計(jì)使用年限為20年。至20*8年末,電子數(shù)據(jù)處理設(shè)備的賬面價(jià)值為1200萬元,預(yù)計(jì)剩余使用年限為16年。電子數(shù)據(jù)處理設(shè)備用于A、B、C三個(gè)事業(yè)部的行政管理,由于技術(shù)已經(jīng)落后,其存在減值跡象。

  (2)A 資產(chǎn)組為一生產(chǎn)線,該生產(chǎn)線由X、Y、Z三部機(jī)器組成。該三部機(jī)器的成本分別為4000萬元、6000萬元、10000萬元,預(yù)計(jì)使用年限均為8年。至20*8年末,X、Y、Z機(jī)器的賬面價(jià)值分別為2000萬元、3000萬元、5000萬元,預(yù)計(jì)剩余使用年限均為4年。由于產(chǎn)品技術(shù)落后于其他同類產(chǎn)品,產(chǎn)品銷量大幅下降,20*8年度比上年下降了45%。

  經(jīng)對A資產(chǎn)組(包括分配的總部資產(chǎn),下同)未來4年的現(xiàn)金流量進(jìn)行預(yù)測并按適當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率折現(xiàn)后,甲公司預(yù)計(jì)A資產(chǎn)組未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為8480萬元。甲公司無法合理預(yù)計(jì)A資產(chǎn)組公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額,因X、Y、Z機(jī)器均無法單獨(dú)產(chǎn)生現(xiàn)金流量,因此也無法預(yù)計(jì)X、Y、Z機(jī)器各自的未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值。甲公司估計(jì)X機(jī)器公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額為1800萬元,但無法估計(jì)Y、Z機(jī)器公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額。

  (3)B資產(chǎn)組為一條生產(chǎn)線,成本為1875萬元,預(yù)計(jì)使用年限為20年。至20*8年末,該生產(chǎn)線的賬面價(jià)值為1500萬元,預(yù)計(jì)剩余使用年限為16年。B資產(chǎn)組未出現(xiàn)減值跡象。

  經(jīng)對B資產(chǎn)組(包括分配的總部資產(chǎn),下同)未來16年的現(xiàn)金流量進(jìn)行預(yù)測并按適當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率折現(xiàn)后,甲公司預(yù)計(jì)B資產(chǎn)組未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為2600萬元。甲公司無法合理預(yù)計(jì)B資產(chǎn)組公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額。

  (4)C資產(chǎn)組為一條生產(chǎn)線,成本為3750萬元,預(yù)計(jì)使用年限為15年。至20*8年末,該生產(chǎn)線的賬面價(jià)值為2000萬元,預(yù)計(jì)剩余使用年限為8年。由于實(shí)現(xiàn)的營業(yè)利潤遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于預(yù)期,C資產(chǎn)組出現(xiàn)減值跡象。

  經(jīng)對C資產(chǎn)組(包括分配的總部資產(chǎn),下同)未來8年的現(xiàn)金流量進(jìn)行預(yù)測并按適當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率折現(xiàn)后,甲公司預(yù)計(jì)C資產(chǎn)組未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為2016萬元。甲公司無法合理預(yù)計(jì)B資產(chǎn)組公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額。

  (5)D資產(chǎn)組為新購入的生產(chǎn)小家電的丙公司。20*8年2月1日,甲公司與乙公司簽訂<股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議>,甲公司以9100萬元的價(jià)格購買乙公司持有的丙公司70%的股權(quán)。4月15日,上述股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議經(jīng)甲公司臨時(shí)股東大會(huì)和乙公司股東會(huì)批準(zhǔn)。4月25日,甲公司支付了上述轉(zhuǎn)讓款。5月31日,丙公司改選了董事會(huì),甲公司提名的董事占半數(shù)以上,按照公司章程規(guī)定,財(cái)務(wù)和經(jīng)營決策需董事會(huì)半數(shù)以上成員表決通過。當(dāng)日丙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為12000萬元。甲公司與乙公司在該項(xiàng)交易前不存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系。D資產(chǎn)組不存在減值跡象。

  至20*8年12月31日,丙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)按照購買日的公允價(jià)值持續(xù)計(jì)算的賬面價(jià)值為13000萬元。甲公司估計(jì)包括商譽(yù)在內(nèi)的D資產(chǎn)組的可收回金額為13500萬元。

  (6)其他資料如下:

  1.上述總部資產(chǎn),以及A、B、C各資產(chǎn)組相關(guān)資產(chǎn)均采用年限平均法計(jì)提折舊,預(yù)計(jì)凈殘值均為零。

  2.電子數(shù)據(jù)處理設(shè)備中資產(chǎn)組的賬面價(jià)值和剩余使用年限按加權(quán)平均計(jì)算的賬面價(jià)值比例進(jìn)行分配。

  3.除上述所給資料外,不考慮其他因素。

  要求:

  (1)計(jì)算甲公司20*8年12月31日電子數(shù)據(jù)處理設(shè)備和A、B、C資產(chǎn)組及其各組成部分應(yīng)計(jì)提的減值準(zhǔn)備金額,并編制相關(guān)會(huì)計(jì)分錄;

  (2)計(jì)算甲公司電子數(shù)據(jù)處理設(shè)備和A、B、C資產(chǎn)組及其各組成部分于20*9年度應(yīng)計(jì)提的折舊額。將上述相關(guān)數(shù)據(jù)填列在答題卷第8頁“甲公司20*8年資產(chǎn)減值準(zhǔn)備及20*9年折舊計(jì)算表”內(nèi)。

  (2)計(jì)算甲公司20*8年12月31日商譽(yù)應(yīng)計(jì)提的減值準(zhǔn)備,并編制相關(guān)的會(huì)計(jì)分錄。

  【答案】


  借:資產(chǎn)減值損失-總部資產(chǎn) 144

  -設(shè)備X 200

  -設(shè)備Y 675

  -設(shè)備Z 1125

  -C資產(chǎn)組 200

  貸:固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備     2344

  (2)2009年以下各項(xiàng)目應(yīng)該計(jì)提的折舊金額:

  總部資產(chǎn)2009年計(jì)提的折舊金額=(1200-144)/16=66(萬元)

  設(shè)備X2009年計(jì)提的折舊金額=1800/4=450(萬元)

  設(shè)備Y2009年計(jì)提的折舊金額=2325/4=581.25(萬元)

  設(shè)備Z2009年計(jì)提的折舊金額=3875/4=968.75(萬元)

  B資產(chǎn)組2009年計(jì)提的折舊金額=1500/16=93.75(萬元)

  C資產(chǎn)組2009年計(jì)提的折舊金額=1800/8=225(萬元)

  (3)商譽(yù)=9100-12000×70%=700萬元。

  合并財(cái)務(wù)報(bào)表中確認(rèn)的總商譽(yù)=700/70%=1000萬元。

  甲公司包含商譽(yù)的資產(chǎn)組賬面價(jià)值=13000+1000=14000萬元,可收回金額為13500萬元,應(yīng)計(jì)提減值500萬元。

  甲公司20×8年12月31日商譽(yù)應(yīng)計(jì)提的減值準(zhǔn)備=500×70%=350(萬元)

  借:資產(chǎn)減值損失 350

  貸:商譽(yù)減值準(zhǔn)備 350

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