2009年注冊會計(jì)師考試《會計(jì)》復(fù)習(xí)筆記(第七章)

　　二、無形資產(chǎn)的所得稅處理

　　1.初始確認(rèn)時(shí)

　　(1)對于內(nèi)部研究開發(fā)形成的無形資產(chǎn)

　　一般情況下初始確認(rèn)時(shí)按照會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定確定的成本與計(jì)稅基礎(chǔ)應(yīng)當(dāng)是相同的。

　　①會計(jì)準(zhǔn)則——研究階段的支出，應(yīng)當(dāng)費(fèi)用化計(jì)入當(dāng)期損益;開發(fā)階段的支出，符合資本化條件以后至達(dá)到預(yù)定用途前的開發(fā)支出應(yīng)當(dāng)資本化作為無形資產(chǎn)的成本;

　�、诙惙ā�—通常情況下，企業(yè)自行開發(fā)的無形資產(chǎn)，以開發(fā)過程中該資產(chǎn)符合資本化條件后至達(dá)到預(yù)定用途前發(fā)生的支出為計(jì)稅基礎(chǔ)。對于享受稅收優(yōu)惠的研究開發(fā)支出(如企業(yè)為開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)支出)，未形成無形資產(chǎn)計(jì)入當(dāng)期損益的，在按照規(guī)定據(jù)實(shí)扣除的基礎(chǔ)上，按照研究開發(fā)費(fèi)用的50%加計(jì)扣除;形成無形資產(chǎn)的，按照無形資產(chǎn)成本的150%攤銷。

　　對于內(nèi)部研究開發(fā)形成的無形資產(chǎn)，一般情況下初始確認(rèn)時(shí)按照會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定確定的成本與計(jì)稅基礎(chǔ)應(yīng)當(dāng)是相同的。對于享受稅收優(yōu)惠的研究開發(fā)支出，在形成無形資產(chǎn)時(shí)，按照會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定確定的成本為研究開發(fā)過程中符合資本化條件后至達(dá)到預(yù)定用途前發(fā)生的支出，而因稅法規(guī)定按照無形資產(chǎn)成本的150%攤銷，則其計(jì)稅基礎(chǔ)應(yīng)在會計(jì)上入賬價(jià)值的基礎(chǔ)上加計(jì)50%，因而產(chǎn)生賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)在初始確認(rèn)時(shí)的差異，但如該無形資產(chǎn)的確認(rèn)不是產(chǎn)生于合并交易、同時(shí)在確認(rèn)時(shí)既不影響會計(jì)利潤也不影響應(yīng)納稅所得額，則按照所得稅會計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，不確認(rèn)有關(guān)暫時(shí)性差異的所得稅影響。

　　(2)其他方式取得的無形資產(chǎn)

　　初始確認(rèn)時(shí)的入賬價(jià)值一般等于計(jì)稅基礎(chǔ)。

　　2.后續(xù)計(jì)量

　　使用壽命有限的無形資產(chǎn)：賬面價(jià)值=實(shí)際成本-累計(jì)攤銷(會計(jì))-減值準(zhǔn)備

　　使用壽命不確定的無形資產(chǎn)：賬面價(jià)值=實(shí)際成本-減值準(zhǔn)備

　　計(jì)稅基礎(chǔ)=實(shí)際成本-累計(jì)攤銷(稅收)

　　(1)無形資產(chǎn)的攤銷產(chǎn)生的差異

　　會計(jì)準(zhǔn)則——對使用壽命有限的無形資產(chǎn)，應(yīng)攤銷金額應(yīng)當(dāng)在使用壽命內(nèi)系統(tǒng)合理攤銷。攤銷方法，應(yīng)當(dāng)反映與該項(xiàng)無形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式;對使用壽命不確定的無形資產(chǎn)不應(yīng)攤銷，期末需進(jìn)行減值測試。

　　稅法——企業(yè)取得的無形資產(chǎn)的成本，應(yīng)在一定期限內(nèi)攤銷，合同、法律未規(guī)定明確攤銷期限的，應(yīng)按不少于10年的期限攤銷。

　　(2)計(jì)提減值準(zhǔn)備產(chǎn)生的差異

　　會計(jì)準(zhǔn)則——可以計(jì)提無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，計(jì)提后無形資產(chǎn)賬面價(jià)值下降。

　　稅法——計(jì)提的減值準(zhǔn)備不能稅前扣除，計(jì)稅基礎(chǔ)不會隨減值準(zhǔn)備的計(jì)提發(fā)生變化。

　　【例題·單選題】2008年A企業(yè)發(fā)生研究開發(fā)費(fèi)用共計(jì)100萬元，其中費(fèi)用化支出40萬元，已經(jīng)計(jì)入管理費(fèi)用，符合資本化條件的支出為60萬元，并于7月10日計(jì)入無形資產(chǎn)成本，預(yù)計(jì)使用年限為6年，采用直線法攤銷，稅法與會計(jì)規(guī)定的使用年限和攤銷方法相同。2008年稅前會計(jì)利潤為1 000萬元，所得稅稅率為25%。稅法規(guī)定企業(yè)為開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)用，未形成無形資產(chǎn)計(jì)入當(dāng)期損益的，在按照規(guī)定據(jù)實(shí)扣除的基礎(chǔ)上，按照研究開發(fā)費(fèi)用的50%加計(jì)扣除;形成無形資產(chǎn)的，按照無形資產(chǎn)成本的150%攤銷。則下列正確的會計(jì)處理是(　　)。

　　A.應(yīng)交稅費(fèi)為244.38萬元，遞延所得稅負(fù)債為15萬元

　　B.應(yīng)交稅費(fèi)為244.38萬元，不確認(rèn)遞延所得稅

　　C.應(yīng)交稅費(fèi)為233.13萬元，遞延所得稅負(fù)債為15萬元

　　D.應(yīng)交稅費(fèi)為233.13萬元，遞延所得稅資產(chǎn)為15萬元

　　【答案】

　　【解析】應(yīng)交稅費(fèi)=(1 000-40×50%-60÷6÷2×50%)×25%=244.38(萬元)，不確認(rèn)遞延所得稅。

　　【識記要點(diǎn)】

　　①研究階段發(fā)生的支出全部費(fèi)用化，開發(fā)階段符合條件的資本化，不符合資本化條件的，計(jì)入當(dāng)期損益(管理費(fèi)用)。

　�、跓o法區(qū)分研究階段和開發(fā)階段的支出，應(yīng)將其所發(fā)生的研發(fā)支出全部費(fèi)用化，計(jì)入當(dāng)期損益(管理費(fèi)用)。

　�、垡话闱闆r下無形資產(chǎn)初始確認(rèn)時(shí)賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)應(yīng)當(dāng)是相同的，“三新”技術(shù)開發(fā)形成的無形資產(chǎn)產(chǎn)生的暫時(shí)性差異不確認(rèn)遞延所得稅。