編制合并資產(chǎn)負債表時應(yīng)進行抵銷處理的項目
【考情分析】
考頻:★★
2009年、2011年綜合,2010年、2013年單選
【本節(jié)目錄】
1.長期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益的抵銷處理
2.內(nèi)部債權(quán)與債務(wù)的抵銷處理
3.存貨價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的抵銷處理
4.內(nèi)部固定資產(chǎn)交易的抵銷處理
【高頻考點】:編制合并資產(chǎn)負債表時應(yīng)進行抵銷處理的項目
合并資產(chǎn)負債表是以母公司和子公司的個別資產(chǎn)負債表為基礎(chǔ)編制的。編制合并資產(chǎn)負債表時需要進行抵銷處理的項目,主要有:(1)母公司對子公司長期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益;(2)母公司與子公司、子公司相互之間發(fā)生內(nèi)部債權(quán)與債務(wù);(3)存貨項目,即內(nèi)部購進存貨成本中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益;(4)固定資產(chǎn)項目,即內(nèi)部購進商品形成的固定資產(chǎn)、內(nèi)部購進的固定資產(chǎn)成本中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益;(5)無形資產(chǎn)項目,即內(nèi)部購進商品形成的無形資產(chǎn)、內(nèi)部購進的無形資產(chǎn)成本中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益;(6)與抵銷的長期股權(quán)投資、應(yīng)收賬款、存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等資產(chǎn)相關(guān)的減值準(zhǔn)備的抵銷。
(一)長期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益的抵銷處理
從企業(yè)集團整體來看,母公司對子公司進行的長期股權(quán)投資實際上相當(dāng)于母公司將資本撥付下屬核算單位,并不引起整個企業(yè)集團的資產(chǎn)、負債和所有者權(quán)益的增減變動。因此,編制合并財務(wù)報表時,應(yīng)當(dāng)在母公司與子公司財務(wù)報表數(shù)據(jù)簡單相加的基礎(chǔ)上,將母公司對子公司的長期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益予以抵銷。
(1)在子公司為全資子公司的情況下,母公司對子公司長期股權(quán)投資的金額和子公司所有者權(quán)益各項目的金額應(yīng)當(dāng)全額抵銷。在合并工作底稿中編制的抵銷分錄為:借記“實收資本”、“資本公積”、“盈余公積”和“未分配利潤——年末”項目,貸記“長期股權(quán)投資”項目。其中,屬于商譽的部分,還應(yīng)借記“商譽”項目。東奧中級職稱欄目。
(2)在子公司為非全資子公司的情況下,應(yīng)當(dāng)將母公司對子公司長期股權(quán)投資的金額與子公司所有者權(quán)益中母公司所享有的份額相抵銷。子公司所有者權(quán)益中不屬于母公司的份額,即子公司所有者權(quán)益中抵銷母公司所享有的份額后的余額,在合并財務(wù)報表中作為“少數(shù)股東權(quán)益”處理。在合并工作底稿中編制的抵銷分錄為:借記“實收資本”、“資本公積”、“盈余公積”和“未分配利潤——年末”項目,貸記“長期股權(quán)投資”和“少數(shù)股東權(quán)益”項目。其中,屬于商譽的部分,還應(yīng)借記“商譽”項目。
合并財務(wù)報表準(zhǔn)則規(guī)定,子公司持有母公司的長期股權(quán)投資、子公司相互之間持有的長期股權(quán)投資,也應(yīng)當(dāng)比照上述母公司對子公司的股權(quán)投資的抵銷方法采用通常所說的交互分配法進行抵銷處理。
(二)內(nèi)部債權(quán)與債務(wù)的抵銷處理
在編制合并資產(chǎn)負債表時,需要進行抵銷處理的內(nèi)部債權(quán)債務(wù)項目主要包括:(1)應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款;(2)應(yīng)收票據(jù)與應(yīng)付票據(jù);(3)預(yù)付賬款與預(yù)收賬款;(4)持有至到期投資(假定該項債券投資,持有方劃歸為持有至到期投資,如果劃分為其他類的金融資產(chǎn),原理相同)與應(yīng)付債券;(5)應(yīng)收利息與應(yīng)付利息;(6)應(yīng)收股利與應(yīng)付股利;(7)其他應(yīng)收款與其他應(yīng)付款。東 奧中級職稱欄目精選稿件。
1.應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款的抵銷處理
(1)初次編制合并財務(wù)報表時應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款的抵銷處理
在應(yīng)收賬款計提壞賬準(zhǔn)備的情況下,某一會計期間壞賬準(zhǔn)備的金額是以當(dāng)期應(yīng)收賬款為基礎(chǔ)計提的。在編制合并財務(wù)報表時,內(nèi)部應(yīng)收賬款抵銷時,其抵銷分錄為:借記“應(yīng)付賬款”項目,貸記“應(yīng)收賬款”項目;內(nèi)部應(yīng)收賬款計提的壞賬準(zhǔn)備抵銷時,其抵銷分錄為:借記“應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備”項目,貸記“資產(chǎn)減值損失”項目。
(2)連續(xù)地編制合并財務(wù)報表時內(nèi)部應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備的抵銷處理
在連續(xù)編制合并財務(wù)報表進行抵銷處理時,應(yīng)按下列程序進行抵銷:
首先,將內(nèi)部應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款予以抵銷,即按內(nèi)部應(yīng)收賬款的金額,借記“應(yīng)付賬款”項目,貸記“應(yīng)收賬款”項目。
其次,應(yīng)將上期資產(chǎn)減值損失中抵銷的內(nèi)部應(yīng)收賬款計提的壞賬準(zhǔn)備對本期期初未分配利潤的影響予以抵銷,即按上期資產(chǎn)減值損失項目中抵銷的內(nèi)部應(yīng)收賬款計提的壞賬準(zhǔn)備的金額,借記“應(yīng)收賬款--壞賬準(zhǔn)備”項目,貸記“未分配利潤——年初”項目。東 奧中級職稱欄目精選稿件。
最后,對于本期個別財務(wù)報表中內(nèi)部應(yīng)收賬款相對應(yīng)的壞賬準(zhǔn)備增減變動的金額也應(yīng)予以抵銷,即按照本期個別資產(chǎn)負債中期末內(nèi)部應(yīng)收賬款相對應(yīng)的壞賬準(zhǔn)備的增加額,借記“應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備”項目,貸記“資產(chǎn)減值損失”項目,或按照本期個別資產(chǎn)負債表中期末內(nèi)部應(yīng)收賬款相對應(yīng)的壞賬準(zhǔn)備的減少額,借記“資產(chǎn)減值損失”項目,貸記“應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備”項目。
第一種情況:內(nèi)部應(yīng)收賬款本期余額與上期余額相等時的抵銷處理。
第二種情況:內(nèi)部應(yīng)收賬款本期余額大于上期余額時的抵銷處理。
第三種情況:內(nèi)部應(yīng)收賬款本期余額小于上期余額的抵銷處理。
2.其他債權(quán)與債務(wù)項目的抵銷處理
在某些情況下,債券投資而持有的企業(yè)集團內(nèi)部成員企業(yè)的債券并不是從發(fā)行債券的企業(yè)直接購進,而是在證券市場上從第三方手中購進的。在這種情況下,持有至到期投資中的債券投資與發(fā)行債券企業(yè)的應(yīng)付債券抵銷時,可能會出現(xiàn)差額,應(yīng)分別進行處理:如果債券投資的余額大于應(yīng)付債券的余額,其差額應(yīng)作為投資損失計入合并利潤表的投資收益項目;如果債券投資的余額小于應(yīng)付債券的余額,其差額應(yīng)作為利息收入計入合并利潤表的財務(wù)費用項目。
(三)存貨價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的抵銷處理
在編制合并資產(chǎn)負債表時,應(yīng)當(dāng)將存貨價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益予以抵銷。編制抵銷分錄時,按照集團內(nèi)部銷售企業(yè)銷售該商品的銷售收入,借記“營業(yè)收入”項目,按照銷售企業(yè)銷售該商品的銷售成本,貸記“營業(yè)成本”項目,按照當(dāng)期期末存貨價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的金額,貸記“存貨”項目。東奧中級職稱欄目精選稿件。
1.當(dāng)期內(nèi)部購進商品并形成存貨情況下的抵銷處理
在編制合并財務(wù)報表進行抵銷處理時,按照內(nèi)部銷售收入的金額,借記“營業(yè)收入”項目,貸記“營業(yè)成本”項目;同時按照期末內(nèi)部購進形成的存貨價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的金額,借記“營業(yè)成本”項目,貸記“存貨”項目(或按照內(nèi)部營業(yè)收入形成期末存貨的金額,借記“營業(yè)收入”項目,按照其對應(yīng)的銷售成本的金額,貸記“營業(yè)成本”項目,按其差額,貸記“存貨”項目)。
2.連續(xù)編制合并財務(wù)報表時內(nèi)部購進商品的抵銷處理
在連續(xù)編制合并財務(wù)報表的情況下,首先必須將上期抵銷的存貨價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益對本期期初未分配利潤的影響予以抵銷,調(diào)整本期期初未分配利潤的金額;然后再對本期內(nèi)部購進存貨進行抵銷處理,其具體抵銷處理程序和方法如下:東 奧職稱頻道。
(1)將上期抵銷的存貨價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益對本期期初未分配利潤的影響進行抵銷。即按照上期內(nèi)部購進存貨價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的金額,借記“未分配利潤——年初”項目,貸記“營業(yè)成本”項目。這一抵銷分錄,可以理解為上期內(nèi)部購進的存貨中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益在本期視同為實現(xiàn)利潤,將未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益轉(zhuǎn)為實現(xiàn)利潤,沖減當(dāng)期的合并營業(yè)成本。東 奧中級職稱欄目精選稿件。
(2)對于本期發(fā)生內(nèi)部購銷活動的,將內(nèi)部銷售收入、內(nèi)部銷售成本及內(nèi)部購進存貨中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益予以抵銷。即按照銷售企業(yè)內(nèi)部銷售收入的金額,借記“營業(yè)收入”項目,貸記“營業(yè)成本”項目。
(3)將期末內(nèi)部購進存貨價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益予以抵銷。對于期末內(nèi)部購買形成的存貨(包括上期結(jié)轉(zhuǎn)形成的本期存貨),應(yīng)按照購買企業(yè)期末內(nèi)部購入存貨價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的金額,借記“營業(yè)成本”項目,貸記“存貨”項目。
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