三、銷售商品收入的計(jì)量
(一)托收承付方式銷售商品的處理
托收承付，是指企業(yè)根據(jù)合同發(fā)貨后，委托銀行向異地付款單位收取款項(xiàng)，由購貨方向銀行承諾付款的銷售方式。在這種銷售方式下，企業(yè)通常應(yīng)在發(fā)出商品且辦妥托收手續(xù)時(shí)確認(rèn)收入。如果商品已經(jīng)發(fā)出且辦妥托收手續(xù)，但由于各種原因與發(fā)出商品所有權(quán)有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬沒有轉(zhuǎn)移的，企業(yè)不應(yīng)確認(rèn)收入。
【例14-13】甲公司在20×9年7月12日向乙公司銷售一批商品，開出的增值稅專用發(fā)票上注明的銷售價(jià)格為200 000元，增值稅稅額為34 000元，款項(xiàng)尚未收到;該批商品成本為l20 000元，甲公司在銷售時(shí)已知乙公司資金周轉(zhuǎn)發(fā)生困難，但為了減少存貨積壓，同時(shí)也為了維持與乙公司長期建立的商業(yè)合作關(guān)系，甲公司仍將商品發(fā)往乙公司且辦妥托收手續(xù)。假定甲公司發(fā)出該批商品時(shí)其增值稅納稅義務(wù)已經(jīng)發(fā)生。
本例中，由于乙公司資金周轉(zhuǎn)存在困難，因而甲公司在貨款回收方面存在較大的不確定性，與該批商品所有權(quán)有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬沒有轉(zhuǎn)移給乙公司。根據(jù)銷售商品收入的確認(rèn)條件，甲公司在發(fā)出商品且辦妥托收手續(xù)時(shí)不能確認(rèn)收入，已經(jīng)發(fā)出的商品成本應(yīng)通過“發(fā)出商品”科目反映。
甲公司的賬務(wù)處理如下：
(1)20×9年7月12日，甲公司發(fā)出商品
借：發(fā)出商品——××商品 120 000
貸：庫存商品——××商品 120 000
同時(shí)，將增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅額轉(zhuǎn)入應(yīng)收賬款
借：應(yīng)收賬款——乙公司 34 000
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 34 000
(注：如果銷售該商品的增值稅納稅義務(wù)尚未發(fā)生，則不作這筆分錄，待納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)再作應(yīng)交增值稅的分錄)
(2)20×9年10月5日，甲公司得知乙公司經(jīng)營情況逐漸好轉(zhuǎn)，乙公司承諾近期付款
借：應(yīng)收賬款——乙公司 200 000
貸：主營業(yè)務(wù)收入——銷售××商品 200 000
借：主營業(yè)務(wù)成本——銷售××商品 120 000
貸：發(fā)出商品——××商品 120 000
(3)20×9年10月16日，甲公司收到款項(xiàng)
借：銀行存款 234 000
貸：應(yīng)收賬款——乙公司 234 000
(二)預(yù)收款銷售商品的處理
預(yù)收款銷售商品，是指購買方在商品尚未收到前按合同或協(xié)議約定分期付款，銷售方在收到最后一筆款項(xiàng)時(shí)才交貨的銷售方式。在這種方式下，銷售方直到收到最后一筆款項(xiàng)才將商品交付購貨方，表明商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬只有在收到最后一筆款項(xiàng)時(shí)才轉(zhuǎn)移給購貨方，企業(yè)通常應(yīng)在發(fā)出商品時(shí)確認(rèn)收入，在此之前預(yù)收的貨款應(yīng)確認(rèn)為負(fù)債。
【例14-14】甲公司與乙公司簽訂協(xié)議，采用分期預(yù)收款方式向乙公司銷售一批商品。該批商品實(shí)際成本為1 400 000元。協(xié)議約定，該批商品銷售價(jià)格為2 000 000元;乙公司應(yīng)在協(xié)議簽訂時(shí)預(yù)付60%的貨款(按不含增值稅銷售價(jià)格計(jì)算)，剩余貨款于2個(gè)月后支付。假定甲公司在收到剩余貨款時(shí)，銷售該批商品的增值稅納稅義務(wù)發(fā)生，增值稅額為340 000元;不考慮其他因素，甲公司的賬務(wù)處理如下：
(1)收到60%的貨款
借：銀行存款 1 200 000
貸：預(yù)收賬款——乙公司 1 200 000
(2)收到剩余貨款，發(fā)生增值稅納稅義務(wù)
借：預(yù)收賬款——乙公司 1 200 000
銀行存款 1 140 000
貸：主營業(yè)務(wù)收入——銷售××商品 2 000 000
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 340 000
借：主營業(yè)務(wù)成本一—銷售××商品 1 400 000
貸：庫存商品——××商品 1 400 000
乙公司的賬務(wù)處理：
(1)支付付60%的貨款時(shí)
借：預(yù)付賬款——甲公司 1 200 000
貸：銀行存款 1 200 000
(2)支付剩余貨款
借：存貨 2 000 000
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額) 340 000
貸：預(yù)付賬款 1 200 000
銀行存款 1 140 000
(三)委托代銷商品的處理
1.視同買斷方式委托代銷商品
視同買斷方式委托代銷商品，是指委托方和受托方簽訂合同或協(xié)議，委托方按合同或協(xié)議收取代銷的貨款，實(shí)際售價(jià)由受托方自定，實(shí)際售價(jià)與合同或協(xié)議價(jià)之間的差額歸受托方所有的銷售方式。如果委托方和受托方之間的協(xié)議明確標(biāo)明，受托方在取得代銷商品后，無論是否能夠賣出、是否獲利，均與委托方無關(guān)，那么委托方和受托方之間的代銷商品交易，與委托方直接銷售商品給受托方?jīng)]有實(shí)質(zhì)區(qū)別。在符合銷售商品收入確認(rèn)條件時(shí)，委托方應(yīng)在發(fā)出商品時(shí)確認(rèn)收入。但若協(xié)議表明，將來受托方?jīng)]有將商品售出時(shí)可以將商品退回給委托方，或受托方因代銷商品出現(xiàn)虧損時(shí)可以要求委托方補(bǔ)償，那么委托方在交付商品時(shí)不確認(rèn)收入，委托方應(yīng)在收到代銷清單時(shí)確認(rèn)收入。
【例14-15】甲公司委托乙公司銷售某批商品200件，協(xié)議價(jià)為100元/件，該商品成本為60元/件，增值稅稅率為17%。假定商品已經(jīng)發(fā)出，根據(jù)代銷協(xié)議，乙公司不能將沒有代銷出去的商品退回甲公司;甲公司將該批商品交付乙公司時(shí)發(fā)生增值稅納稅義務(wù)，金額為3 400元。
根據(jù)上述資料，甲公司的賬務(wù)處理如下：
(1)甲公司將該批商品交付乙公司(確認(rèn)收入)
借：應(yīng)收賬款——乙公司 23 400
貸：主營業(yè)務(wù)收入——銷售××商品 20 000
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 3 400
借：主營業(yè)務(wù)成本——銷售××商品 12 000
貸：庫存商品——××商品 12 000
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