外幣折算是財務(wù)會計的三大難題之一，它的產(chǎn)生和發(fā)展對會計理論和會計實務(wù)帶來了較大的沖擊和影響。隨著我國的入世和經(jīng)濟全球化的發(fā)展。這一問題還將繼續(xù)受到關(guān)注。目前我國正在加緊制定包括外幣拆算在內(nèi)的一系列會計準則!

　　第十六章 外幣折算

　　本章近三年考題為單項選擇題、多項選擇題和判斷題。2007年分數(shù)為1分，2008年分數(shù)為5分，2009分數(shù)為1分。雖然近三年試題分數(shù)不高，但本章內(nèi)容仍比較重要。

　　2010年教材主要變化

　　教材增加的內(nèi)容：包含境外經(jīng)營的合并財務(wù)報表編制的特別處理。

　　教材刪除的內(nèi)容：惡性通貨膨脹經(jīng)濟中外幣財務(wù)報表的折算。

　　需要大家掌握的考點：

　　考點一：

　　記賬本位幣的確定

　　記賬本位幣，是指企業(yè)經(jīng)營所處的主要經(jīng)濟環(huán)境中的貨幣。

　　(一)企業(yè)記賬本位幣的確定

　　我國《會計法》中規(guī)定，業(yè)務(wù)收支以人民幣以外的貨幣為主的單位，可以選定其中一種貨幣作為記賬本位幣，但是編報的財務(wù)會計報告應(yīng)當(dāng)折算為人民幣。企業(yè)選定記賬本位幣，應(yīng)當(dāng)考慮下列因素：

　　一是該貨幣主要影響商品和勞務(wù)銷售價格，通常以該貨幣進行商品和勞務(wù)銷售價格的計價和折算;二是該貨幣主要影響商品和勞務(wù)所需人工、材料和其他費用，通常以該貨幣進行上述費用的計價和結(jié)算;三是融資活動獲得的資金以及保存從經(jīng)營活動中收取款項時所使用的貨幣;

　　(二)企業(yè)境外經(jīng)營記賬本位幣的確定

　　境外經(jīng)營有兩個方面的含義：一是指企業(yè)在境外的子公司、合營企業(yè)、聯(lián)營企業(yè)、分支機構(gòu);二是當(dāng)企業(yè)在境內(nèi)的子公司、聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)或者分支機構(gòu)，選定的記賬本位幣與企業(yè)的記賬本位幣不同的，也應(yīng)當(dāng)視同境外經(jīng)營。確定境外經(jīng)營，不是以位置是否在境外為判定標準，而是要看其選定的記賬本位幣是否與企業(yè)的記賬本位幣相同。

　　企業(yè)選定境外經(jīng)營的記賬本位幣，除考慮前面所講的因素外，還應(yīng)考慮下列因素：

　　一是境外經(jīng)營對其所從事的活動是否擁有很強的自主性;二是境外經(jīng)營活動中與企業(yè)的交易是否在境外經(jīng)營活動中占有較大比重;三是境外經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量是否直接影響企業(yè)的現(xiàn)金流量、是否可以隨時匯回;四是境外經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量是否足以償還其現(xiàn)有債務(wù)和可預(yù)期的債務(wù)。

　　考點二：外幣交易的會計處理

　　(一)對于發(fā)生的外幣交易，應(yīng)當(dāng)將外幣金額折算為記賬本位幣金額。

　　(二)外幣交易應(yīng)當(dāng)在初始確認時，采用交易發(fā)生日的即期匯率將外幣金額折算為記賬本位幣金額;也可以采用按照系統(tǒng)合理的方法確定的、與交易發(fā)生日即期匯率近似的匯率折算。

　　企業(yè)收到投資者以外幣投入的資本，應(yīng)當(dāng)采用交易發(fā)生日即期匯率折算，不得采用合同約定匯率或即期匯率的近似匯率折算，外幣投入資本與相應(yīng)的貨幣性項目的記賬本位幣金額之間不產(chǎn)生外幣資本折算差額。

　　(三)資產(chǎn)負債表日及結(jié)算日

　　1.外幣貨幣性項目

　　采用資產(chǎn)負債表日即期匯率折算。因資產(chǎn)負債表日即期匯率與初始確認時或者前一資產(chǎn)負債表日即期匯率不同而產(chǎn)生的匯兌差額，計入當(dāng)期損益。

　　另外，結(jié)算外幣貨幣性項目時，因匯率波動而形成的匯兌差額也應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益。

　　貨幣性項目，是指企業(yè)持有的貨幣資金和將以固定或可確定的金額收取的資產(chǎn)或者償付的負債。例如，現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收賬款、其他應(yīng)收款、長期應(yīng)收款、短期借款、應(yīng)付賬款、其他應(yīng)付款、長期借款、應(yīng)付債券、長期應(yīng)付款等。

　　2.外幣非貨幣性項目

　　以歷史成本計量的外幣非貨幣性項目，仍采用交易發(fā)生日的即期匯率折算，不改變其記賬本位幣金額。

　　非貨幣性項目，是指貨幣性項目以外的項目。例如，存貨、長期股權(quán)投資、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等。

　　3.

　　以公允價值計量的外幣非貨幣性項目，如交易性金融資產(chǎn)(股票、基金等)，采用公允價值確定日的即期匯率折算，折算后的記賬本位幣金額與原記賬本位幣金額的差額，作為公允價值變動(含匯率變動)處理，計入當(dāng)期損益。

　　注：期末調(diào)整或結(jié)算時匯兌差額的計算思路：

　　1.外幣賬戶的期末外幣余額=期初外幣余額+本期增加的外幣發(fā)生額-本期減少的外幣發(fā)生額

　　2.調(diào)整后記賬本位幣余額=期末外幣余額×期末即期匯率

　　3.匯兌損益=調(diào)整前記賬本位幣余額-調(diào)整后記賬本位幣余額

　　與專門借款有關(guān)的、滿足資本化條件的，應(yīng)當(dāng)予以資本化，計入在建工程、研發(fā)支出等。

　　考點三：外幣財務(wù)報表折算的一般原則

　　(一)境外經(jīng)營財務(wù)報表的折算

　　企業(yè)對境外經(jīng)營的財務(wù)報表進行折算時，應(yīng)當(dāng)遵循下列規(guī)定：

　　1.資產(chǎn)負債表中的資產(chǎn)和負債項目，采用資產(chǎn)負債表日的即期匯率折算，所有者權(quán)益項目除“未分配利潤”項目外，其他項目采用發(fā)生時的即期匯率折算。

　　2.利潤表中的收入和費用項目，采用交易發(fā)生日的即期匯率折算;也可以采用按照系統(tǒng)合理的方法確定的、與交易發(fā)生日即期匯率近似的匯率折算。

　　按照上述規(guī)定折算產(chǎn)生的外幣財務(wù)報表折算差額，在資產(chǎn)負債表中所有者權(quán)益項目下單獨列示。需要注意的是，企業(yè)編制合并財務(wù)報表涉及境外經(jīng)營的，如有實質(zhì)上構(gòu)成對境外經(jīng)營凈投資的外幣貨幣性項目，因匯率變動而產(chǎn)生的匯兌差額，也應(yīng)列入所有者權(quán)益“外幣報表折算差額”項目;處置境外經(jīng)營時，計入處置當(dāng)期損益。

　　比較財務(wù)報表的折算比照上述規(guī)定處理。

　　企業(yè)選定的記賬本位幣不是人民幣的，應(yīng)當(dāng)按照境外經(jīng)營財務(wù)報表折算原則將其財務(wù)報表折算為人民幣財務(wù)報表。

　　(二)包含境外經(jīng)營的合并財務(wù)報表編制的特別處理

　　在企業(yè)境外經(jīng)營為其子公司的情況下，企業(yè)在編制合并財務(wù)報表時，應(yīng)按少數(shù)股東在境外經(jīng)營所有者權(quán)益中所享有的份額計算少數(shù)股東應(yīng)分擔(dān)的外幣報表折算差額，并入少數(shù)股東權(quán)益列示于合并資產(chǎn)負債表。

　　母公司含有實質(zhì)上構(gòu)成對子公司(境外經(jīng)營)凈投資的外幣貨幣性項目的情況下，在編制合并財務(wù)報表時，應(yīng)分別以下兩種情況編制抵銷分錄：

　　(1)實質(zhì)上構(gòu)成對子公司凈投資的外幣貨幣性項目，以母公司或子公司的記賬本位幣反映，該外幣貨幣性項目產(chǎn)生的匯兌差額應(yīng)轉(zhuǎn)入“外幣報表折算差額”;

　　(2)實質(zhì)上構(gòu)成對子公司凈投資的外幣貨幣性項目，以母、子公司的記賬本位幣以外的貨幣反映，應(yīng)將母、子公司此項外幣貨幣性項目產(chǎn)生的匯兌差額相互抵銷，差額計入“外幣報表折算差額”。

　　如果合并財務(wù)報表中各子公司之間也存在實質(zhì)上構(gòu)成對另一子公司(境外經(jīng)營)凈投資的外幣貨幣性項目，在編制合并財務(wù)報表時應(yīng)比照上述原則編制相應(yīng)的抵銷分錄。考點四：境外經(jīng)營的處置

　　企業(yè)在處置境外經(jīng)營時，應(yīng)當(dāng)將資產(chǎn)負債表中所有者權(quán)益項目下列示的、與該境外經(jīng)營相關(guān)的外幣財務(wù)報表折算差額，自所有者權(quán)益項目轉(zhuǎn)入處置當(dāng)期損益;部分處置境外經(jīng)營的，應(yīng)當(dāng)按處置的比例計算處置部分的外幣財務(wù)報表折算差額，轉(zhuǎn)入處置當(dāng)期損益。

　　疑難問題解答

　　【問】如何核算可供出售金融資產(chǎn)產(chǎn)生的匯兌差額?

　　答：可供出售外幣貨幣性項目產(chǎn)生的匯兌差額計入當(dāng)期損益，即財務(wù)費用;可供出售外幣非貨幣性項目產(chǎn)生的匯兌差額計入所有者權(quán)益，即資本公積。