中南財(cái)大湯湘希:中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)重難點(diǎn)輔導(dǎo)

第二章 貨幣資金 本章考題以客觀題為主，重點(diǎn)掌握現(xiàn)金核算開支范圍，現(xiàn)金發(fā)生差錯(cuò)，銀行支付結(jié)算方式及其會(huì)計(jì)處理以及其他貨幣資金的內(nèi)容。

(一) 現(xiàn)金的核算。本章所界定的現(xiàn)金概念，是指企業(yè)的庫存現(xiàn)金，包括人民幣現(xiàn)金和外幣現(xiàn)金�，F(xiàn)金發(fā)生長、短款需通過“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”科目核算。尤其要注意現(xiàn)金發(fā)生長款，在無法查明原因后，應(yīng)計(jì)入“營業(yè)外收入”科目，而對(duì)實(shí)在付出的應(yīng)付款項(xiàng)，應(yīng)計(jì)人“資本公積”科目。二者不可混淆。

(二) 銀行支付結(jié)算方式及其會(huì)計(jì)處理。對(duì)銀行支付結(jié)算方式應(yīng)注意掌握每種方式的適用范圍、及其核算所用的會(huì)計(jì)科目。如應(yīng)收、應(yīng)付票據(jù)科目只核算商業(yè){E票結(jié)算方式，而銀行匯票和銀行本票結(jié)算方式則應(yīng)通過“其他貨幣資金”科目核算。請(qǐng)?zhí)貏e注意：銷售商品時(shí)，采用銀行本票、銀行匯票、信用卡方式應(yīng)計(jì)入“銀行存款”科目．而不是“其他貨幣資金”科目。

[例1] F公司本日采用銀行匯票購買商品一批，增值稅專用發(fā)票注明價(jià)款100萬元．增值稅17萬元，另以銀行存款支付運(yùn)雜費(fèi)2萬元，其中運(yùn)費(fèi)1.5萬元(已取得支付運(yùn)費(fèi)的普通發(fā)票)。原開出的銀行匯票金額為110萬元，有關(guān)款項(xiàng)已通過銀行結(jié)算完畢，商品已驗(yàn)收入庫。有關(guān)會(huì)計(jì)處理如下：

（1）由銀行開具銀行匯票時(shí)
借： 其他貨幣資金——銀行匯票存款 110萬元
貸： 銀行存款 110萬元
（2）購買商品時(shí)
借： 物資采購 101.895萬元
應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額) 17.105萬元
貸： 其他貨幣資金——銀行匯票存款 110萬元
銀行存款 9萬元

[例2] 假定F公司銷售商品一批，增值稅專用發(fā)票注明價(jià)款100萬元、增值稅17萬元，同時(shí)收到購買方交來等額的銀行匯票一張，F(xiàn)公司已到銀行辦妥有關(guān)收款手續(xù)。有關(guān)會(huì)計(jì)處理如下：
借： 銀行存款 117萬元
貸： 主營業(yè)務(wù)收入 100萬元
應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 17萬元
企業(yè)應(yīng)定期將銀行存款日記賬與銀行對(duì)賬單核對(duì)，并對(duì)未達(dá)賬項(xiàng)進(jìn)行處理。

(三)其他貨幣資金的內(nèi)容。其他貨幣資金包括：外埠存款、銀行匯票存款、銀行本票存款、信用證存款、信用卡存款、存出投資款等。

第三章 應(yīng)收及預(yù)付款項(xiàng) 本章的考題以客觀題為主，但考點(diǎn)較多，主要集中在帶息應(yīng)收票據(jù)的會(huì)計(jì)處理；壞賬損失的核算；應(yīng)收賬款和其他應(yīng)收款的區(qū)別。

(一)應(yīng)收票據(jù)的核算

1、應(yīng)收票據(jù)應(yīng)按面值計(jì)價(jià)。對(duì)于帶息應(yīng)收票據(jù)，應(yīng)于期末按應(yīng)收票據(jù)的票面金額和確定的利率計(jì)提利息，計(jì)·提的利息增加應(yīng)收票據(jù)的賬面余額，同時(shí)沖減財(cái)務(wù)費(fèi)用。

2、應(yīng)收票據(jù)可以背書轉(zhuǎn)讓，背書人對(duì)票據(jù)的到期付款負(fù)連帶責(zé)任。

3、應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)：應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)利息和貼現(xiàn)凈額的計(jì)算；關(guān)鍵問題是貼現(xiàn)期的計(jì)算(其貼現(xiàn)期為票據(jù)貼現(xiàn)日至票據(jù)到期日的時(shí)間間隔，在計(jì)算時(shí)，需注意“算頭不算尾；如果是異地匯票，還需加3天付款期”)，企業(yè)持未到期的應(yīng)收票據(jù)向銀行貼現(xiàn)時(shí)，按實(shí)際收到的金額(即減去貼現(xiàn)息后的凈額)借記“銀行存款”科目，按應(yīng)收票據(jù)的賬面余額，貸記“應(yīng)收票據(jù)”科目，按其差額，借記或貸記“財(cái)務(wù)費(fèi)用”科目。如果貼現(xiàn)的商業(yè)承兌匯票到期，承兌人的銀行賬戶不足支付，銀行即將貼現(xiàn)的票據(jù)退回申請(qǐng)貼現(xiàn)的企業(yè)．同時(shí)從貼現(xiàn)企業(yè)的賬戶將款項(xiàng)劃回，企業(yè)按所付本息，借記“應(yīng)收賬款”科目，貸記“銀行存款”科目；如果申請(qǐng)貼現(xiàn)企業(yè)的銀行存款賬戶余額不足，作逾期貸款處理。會(huì)計(jì)分錄為：借記“應(yīng)收賬款”科目，貸記“短期借款”科目：
 
[例1] N公司、V公司均為增值稅一般納稅企業(yè)，2003~6月30日，N公司向本地的V公司銷售商品一批，價(jià)款477元、增值稅0.6877元，該批商品的成本為3萬元。同日收到V公司開立并承兌的帶息商業(yè)匯票一張，面值4.6877元，票面利率6％，90天到期。7月15日，N公司將該匯票到銀行申請(qǐng)貼現(xiàn)，貼現(xiàn)利率為8％。90天后，該匯票到期，但V公司因資金緊張，無款可付，N公司收到銀行的支款通知。有關(guān)會(huì)計(jì)處理如下：

（1）銷售商品時(shí)
借： 應(yīng)收票據(jù) 4.68萬元
貸： 主營業(yè)務(wù)收入 4萬元
應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 0.68萬元

（2）票據(jù)貼現(xiàn)時(shí)
貼現(xiàn)利息 = 票據(jù)本息×占現(xiàn)率×貼現(xiàn)期
= 46800×(1+6％×90／360) ×8％×77÷360=-812.8(元)
其中77天的計(jì)算方法為：票據(jù)到期日為9月30H，貼現(xiàn)日為7月15日；中間間隔時(shí)間為：7月份17天，8月份為31天，9月份為29天。
貼現(xiàn)金額 = 票據(jù)本息 — 貼現(xiàn)利息
= 47502 — 812.8
=46689.2(元)
借： 銀行存款 46689.2
財(cái)務(wù)費(fèi)用 110.8
貸： 應(yīng)收票據(jù) 46800

(3)票據(jù)到期，B公司無款可付時(shí)
借： 應(yīng)收賬款 47502
貸： 銀行存款 47502

(二)應(yīng)收賬款的核算

l、應(yīng)收賬款通常按實(shí)際發(fā)生額計(jì)價(jià)入賬，特別注意在存在商業(yè)折扣和現(xiàn)金折扣下應(yīng)收賬款的計(jì)價(jià)問題。
在存在商業(yè)折扣時(shí)，應(yīng)收賬款通常按“凈價(jià)法”計(jì)價(jià)；在存在現(xiàn)金折扣的情況下，通常按“總價(jià)法”汁價(jià)，即將實(shí)際發(fā)生的現(xiàn)金折扣作為財(cái)務(wù)費(fèi)用處理。

[例2] A公司本日向B公司銷售商品一批，增值稅稅率為17％。合同約定，單價(jià)1200元／件，如果B公司一次購買500件及其以上，則單價(jià)為1000元／件，其付款條件為全部價(jià)款的2/10；1/20；n/30。B公司本次購買600件，并在第10天付清全部貨款及增值稅。有關(guān)會(huì)計(jì)處理如下：

(1)銷售商品時(shí)
借： 應(yīng)收賬款 70.2萬元
貸： 主營業(yè)務(wù)收入(600件×1000元／件) 60萬元
應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 10.2萬元

(2)收款時(shí)
借： 銀行存款(70.2×98％) 68.796萬元
財(cái)務(wù)費(fèi)用 1.404萬元
貸： 應(yīng)收賬款 70.2萬元

(三)預(yù)付賬款及其他應(yīng)收款。預(yù)付賬款應(yīng)按實(shí)際付出的金額入賬，并單獨(dú)設(shè)置“預(yù)付賬款”科目核算。但是，在預(yù)付賬款情況不多的企業(yè)，也可以將預(yù)付的款項(xiàng)直接記入“應(yīng)付賬款”科目的借方，不設(shè)置“預(yù)付賬款”科目。在編制資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)，應(yīng)將預(yù)付賬款和應(yīng)收賬款的金額分別反映。
其他應(yīng)收款應(yīng)按實(shí)際發(fā)生的金額入賬。

(四)壞賬損失。企業(yè)采用備抵法核算壞賬損失。計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的方法由企業(yè)自行確定，其方法一經(jīng)確定，不得隨意變更。特別需注意的是計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的范圍。除應(yīng)收賬款外，企業(yè)持有的未到期應(yīng)收票據(jù)，如有確鑿證據(jù)證明不能夠收回或收回的可能性不大時(shí)，應(yīng)將其賬面余額轉(zhuǎn)入應(yīng)收賬款，并計(jì)提相應(yīng)的壞賬準(zhǔn)備。企業(yè)的預(yù)付賬款，如有確鑿證據(jù)表明其不符合預(yù)付賬款性質(zhì)，或者由于因供貨單位破產(chǎn)、撤銷等原因已無望再收到所購貨物的，應(yīng)將原計(jì)人預(yù)付賬款的金額轉(zhuǎn)人其他應(yīng)收款，并計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。

[例3] B公司采用按年末應(yīng)收款項(xiàng)的余額百分比法計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。2002年末“應(yīng)收賬款”科目余額為320萬元，“壞賬準(zhǔn)備”科目沒有余額，壞賬準(zhǔn)備提取率為5％，2003年確認(rèn)一筆金額為2.4萬元的壞賬，2003年末“應(yīng)收賬款”科目的余額為468萬元。其他應(yīng)收款的余額為45萬元。該公司張會(huì)計(jì)計(jì)算應(yīng)計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備金額為25.8萬元(468×5％+2.4)。但該公司王會(huì)計(jì)認(rèn)為，張會(huì)計(jì)的計(jì)算有誤。那么，張會(huì)計(jì)錯(cuò)在什么地方呢?
答案：張會(huì)計(jì)對(duì)壞賬準(zhǔn)備計(jì)提范圍理解錯(cuò)誤�，F(xiàn)行會(huì)計(jì)制度規(guī)定，企業(yè)在年末計(jì)提壞賬準(zhǔn)備時(shí)，除應(yīng)考慮“應(yīng)收賬款”科目的余額外，還應(yīng)考慮“其他應(yīng)收款”科目的余額。因此，本例應(yīng)計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備金額為=[(468+45)×5％+2.4]=28.05(萬元)

第四章 存貨 本章的考點(diǎn)較多，以客觀題為主，但也是計(jì)算分析題和綜合題的重要組成部分。應(yīng)重點(diǎn)掌握四大問題：一是存貨的構(gòu)成及其取得的核算；：二是發(fā)出存貨的計(jì)價(jià)；三是存貨的期末計(jì)價(jià)；四是存貨的清查。

(一) 存貨的確認(rèn)與初始計(jì)量。存貨是指企業(yè)在正常生產(chǎn)經(jīng)營過程中持有以備出售的產(chǎn)成品或商品，或者為了出售仍然處在生產(chǎn)過程中的在產(chǎn)品，或者將在生產(chǎn)過程或提供勞務(wù)過程中耗用的材料、物料等。存貨確認(rèn)的條件是：該存貨包含的經(jīng)濟(jì)利益很可能流人企業(yè)；該存貨的成本能夠可靠地計(jì)量。

1、存貨的初始計(jì)量。存貨的初始計(jì)量應(yīng)以成本為基礎(chǔ)。存貨成本包括采購成本、加工成本和其他成本，但并不是每項(xiàng)存貨的成本都包括這些內(nèi)容。原材料、商品、包裝物、低值易耗品等通過購買而取得的存貨，其成本由采購成本構(gòu)成，在復(fù)習(xí)時(shí)，要特別注意增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額是否應(yīng)抵扣以及如何抵扣的問題；產(chǎn)成品、在產(chǎn)品、半成品、委托加工物資等通過進(jìn)一步加工而取得的存貨，其成本由采購成本、加工成本以及使存貨達(dá)到目前場所和狀態(tài)所發(fā)生的其他成本構(gòu)成。企業(yè)可以采用多種方式取得存貨，不同方式取得的存貨，其成本確定方法也不完全相同。

[例1] S公司為增值稅一般納稅企業(yè)，本日購進(jìn)原材料3000件，增值稅專用發(fā)票上注明的單價(jià)為65元／件， 增值稅33150元。另發(fā)生運(yùn)雜費(fèi)1400元(其中運(yùn)費(fèi)800ff~，已取得支付運(yùn)費(fèi)的普通發(fā)票)。入庫時(shí)實(shí)收2990件，短少的10件系運(yùn)輸途中的合理損耗。有關(guān)款項(xiàng)已通過銀行結(jié)清。
則該批原材料的入賬價(jià)值為196344元(3000×65+800×93％+600)。會(huì)計(jì)分錄為：

(1)購買原材料時(shí)
借： 物資采購 196344
應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額) 33206
貸： 銀行存款 229550

(2)原材料入庫時(shí)
借： 原材料 196344
貸： 物資采購 196344
思考：如運(yùn)輸途中短少10件應(yīng)作如何處理呢?

2、存貨的日常核算。存貨的日常核算可以按實(shí)際成本核算也可以按計(jì)劃成本核算。在計(jì)劃成本法下，實(shí)際成本與計(jì)劃成本的差異，通過“材料成本差異”科目核算。

(二)發(fā)出存貨的核算。發(fā)出存貨按實(shí)際成本核算的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)各類存貨的實(shí)際情況，確定發(fā)出存貨的實(shí)際成本�？梢圆捎玫姆椒ㄓ袀�(gè)別計(jì)價(jià)法、先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法、移動(dòng)平均法和后進(jìn)先出法等，對(duì)于不能替代使用的存貨，以及為特定項(xiàng)目專門購入或制造的存貨，一般應(yīng)采用個(gè)別計(jì)價(jià)法確定發(fā)出存貨的成本。這部分除了個(gè)別計(jì)價(jià)法一般很少被考外，其他的方法建議考生通過適當(dāng)?shù)木毩?xí)加以掌握。有興趣的考生可參閱由湯湘希主編、中國財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社2004年1月出版的《會(huì)計(jì)考試題庫精選》有關(guān)內(nèi)容，此處不再贅述。

發(fā)出存貨按計(jì)劃成本核算的，期末應(yīng)計(jì)算發(fā)出存貨應(yīng)分?jǐn)偟某杀静町悾瑢�發(fā)出存貨由計(jì)劃成本調(diào)整為實(shí)際成本。特別要注意分配材料成本差異的會(huì)計(jì)分錄，其借貸關(guān)系不能出錯(cuò)，其會(huì)計(jì)分錄肯定是：借記“生產(chǎn)成本”等科目，貸記“材料成本差異”科目，金額用藍(lán)字或紅字調(diào)整。

[例2] F公司采用計(jì)劃成本進(jìn)行原材料核算。2003年12月初原材料結(jié)存的計(jì)劃成本為300萬元，本月收人材料的計(jì)劃成本為700萬元，月初結(jié)存材料的成本差異為超支2萬元，本月收入材料的成本差異為節(jié)約10萬元，本月發(fā)出材料的計(jì)劃成本為800萬元，其中：產(chǎn)品生產(chǎn)用600萬元、車間機(jī)物料消耗100萬元、管理部門消耗50萬元，銷售材料50萬元。有關(guān)會(huì)計(jì)處理如下：

材料成本差異率 = (2-10)÷(300+700) ×100％= - 0.8％
分配材料成本差異的會(huì)計(jì)分錄為：
借： 生產(chǎn)成本 4.8萬元
制造費(fèi)用 0.8萬元
管理費(fèi)用 0.4萬元
其他業(yè)務(wù)支出 0.4萬元
貸： 材料成本差異 6.4萬元

(三)存貨的期末計(jì)量。在資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)應(yīng)按成本與可變現(xiàn)凈值孰低對(duì)存貨進(jìn)行期末計(jì)價(jià)。當(dāng)成本高于其可變現(xiàn)凈值時(shí)，存貨按可變現(xiàn)凈值計(jì)量，并計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，計(jì)入“管理費(fèi)用”科目。

需要特別注意的是，如果是按訂單生產(chǎn)，則應(yīng)按協(xié)議價(jià)而不是估計(jì)售價(jià)確定可變現(xiàn)凈值。但在某些情況下，比如與具有類似目的或最終用途并在同一地區(qū)生產(chǎn)和銷售的產(chǎn)品系列相關(guān)，且難以將其與該產(chǎn)品系列的其他項(xiàng)目區(qū)別開來進(jìn)行估價(jià)的存貨，可以合并計(jì)提；對(duì)于數(shù)量繁多、單價(jià)較低的存貨，也可以按存貨類別計(jì)提。此處考試涉及較多的問題是計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備對(duì)當(dāng)期損益的影響。

[例3] C公司2003年12月31日庫存的在產(chǎn)品為40萬元，預(yù)計(jì)進(jìn)一步加工所需費(fèi)用為16萬元，預(yù)計(jì)銷售費(fèi)用及稅金為8萬元，該產(chǎn)品加工完畢后的預(yù)計(jì)售價(jià)為60萬元。該公司2002年已對(duì)該在產(chǎn)品計(jì)提了5萬元的跌價(jià)準(zhǔn)備，那么2003年計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備對(duì)當(dāng)年損益的影響額為( )。
A．5萬元 B．4萬元 C．1萬元 D．20萬元
答案：C

[例4] H公司2003年9月10日與K公司簽訂銷售合同，由H公司于2004年4月1日前銷售1500臺(tái)專用設(shè)備給K公司，單價(jià)1500元／臺(tái)。2003年12月31日，H公司庫存該設(shè)備2000臺(tái)，單位成本1200元／臺(tái)。2003年12月31日，該設(shè)備的市場銷售價(jià)格為1100元／臺(tái)。預(yù)計(jì)每臺(tái)的銷售費(fèi)用及稅金為200元／臺(tái)。H公司2003年12月31日應(yīng)計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備金額為( )。(提示：此題應(yīng)分有合同約定價(jià)格和沒有合同約定價(jià)格兩部分計(jì)算。)
A．20萬元 B．60萬元 C．45萬元 D．30萬元
答案：D

(四)存貨清查的核算。盤盈、盤虧或毀損的存貨所造成的損失，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生的當(dāng)期計(jì)入損益。